Mandat mit mehreren Gesellschaften — und die Haftung des Steuerberaters

Hat der steuer­liche Berater nach dem Inhalt des Ver­trages die Inter­essen mehrerer von seinem Man­dan­ten beherrschter Gesellschaften zu beacht­en, ist im Falle der Pflichtver­let­zung die Schadens­berech­nung unter Ein­beziehung der Ver­mö­genslage dieser Unternehmen vorzunehmen1.

Mandat mit mehreren Gesellschaften — und die Haftung des Steuerberaters

In dem hier vom Bun­des­gericht­shof entsch­iede­nen Fall waren die alleini­gen Gesellschaf­terin­nen ein­er oHG eben­falls Gesellschafter ein­er GmbH. Diese oHG war Eigen­tümerin eines Grund­stücks, auf dem sie ein Spedi­tion­sun­ternehmen betrieb. Im Jahre 2005 beab­sichtigten die Gesellschaf­terin­nen, zum Zweck der Haf­tungs­beschränkung die OHG in die bere­its beste­hende GmbH einzubrin­gen. Hierzu beschlossen sie mit notariellem Ver­trag, die OHG auf die GmbH rück­wirk­end zum 1.01.2005 zu ver­schmelzen. Die für die Ver­schmelzung erforder­liche Schluss­bi­lanz der OHG zum 31.12 2004 fer­tigte der Steuer­ber­ater. Anschließend wurde die Ver­schmelzung in das Han­del­sreg­is­ter einge­tra­gen.

Bei ein­er steuer­lichen Außen­prü­fung in den Jahren 2009/2010 stellte das Finan­zamt fest, dass auf­grund des Über­gangs des Betrieb­s­grund­stücks der OHG auf die GmbH im Rah­men der Ver­schmelzung Grun­der­werb­s­teuer ange­fall­en war. Nach län­geren Ver­hand­lun­gen mit dem Finan­zamt, in deren Ver­lauf sämtliche mit dem Steuer­ber­ater beste­hen­den Man­datsver­hält­nisse gekündigt wur­den und die GmbH sich durch neue steuer­liche Berater vertreten ließ, set­zte das Finan­zamt den Wert des Grund­stücks auf einen Betrag fest, der zu ein­er Grun­der­werb­s­teuer in Höhe von 54.075 € führte, welche die GmbH bezahlte.

Die GmbH macht die von ihr entrichtete Grun­der­werb­s­teuer zuzüglich Zin­sen sowie das für die Ver­hand­lun­gen mit dem Finan­zamt an ihre neuen Berater gezahlte Hon­o­rar in Höhe von 4.150 € und außerg­erichtliche Anwalt­skosten gel­tend. Sie ist der Auf­fas­sung, der Steuer­ber­ater hätte bei der Ver­schmelzung im Hin­blick auf eine opti­male steuer­liche Gestal­tung eine Über­tra­gung des Betrieb­s­grund­stücks auf eine von den Gesellschaf­terin­nen neu zu grün­dende Per­so­n­enge­sellschaft vor der Ver­schmelzung der OHG auf die beste­hende GmbH empfehlen müssen. Dann wäre keine Grun­der­werb­s­teuer ange­fall­en.

Sowohl das erstin­stan­zlich hier­mit befasste Landgericht Frank­furt am Main2 wie auch in der Beru­fungsin­stanz das Ober­lan­des­gericht Frank­furt am Main3 haben die Klage der GmbH gegen den Steuer­ber­ater abgewiesen.

Anders nun der Bun­des­gericht­shof, der eine Haf­tung des Steuer­ber­aters bejahte und befand, dass ent­ge­gen der Ansicht des Ober­lan­des­gerichts Frank­furt — eine Haf­tung deS­teuer­ber­ater­sozi­etät der GmbH gegenüber dem Grunde nach unter­stellt — für die Schadens­be­tra­ch­tung nicht auss­chließlich die Ver­mö­genslage der GmbH entschei­dend. Vielmehr kann auf­grund der von der GmbH behaupteten Aus­gestal­tung des dem Steuer­ber­ater erteil­ten Man­dats im Rah­men ein­er kon­so­li­dierten Schadens­berech­nung die Belas­tung mit Grun­der­werb­s­teuer als Schaden der GmbH zu berück­sichti­gen sein.

Aus­gangspunkt der Schadens­berech­nung ist die Dif­feren­zhy­pothese. Ob und inwieweit ein nach §§ 249 ff BGB zu erset­zen­der Ver­mö­genss­chaden vor­liegt, beurteilt sich regelmäßig nach einem Ver­gle­ich der infolge des haf­tungs­be­grün­den­den Ereigniss­es einge­trete­nen Ver­mö­genslage mit der­jeni­gen, die ohne jenes Ereig­nis einge­treten wäre4. Erforder­lich ist ein Gesamtver­mö­gensver­gle­ich, der alle von dem haf­tungs­be­grün­den­den Ereig­nis betrof­fe­nen finanziellen Posi­tio­nen umfasst5. Dieser erfordert hier­bei nicht lediglich eine Berück­sich­ti­gung von Einzel­po­si­tio­nen, son­dern eine Gegenüber­stel­lung der hypo­thetis­chen und der tat­säch­lichen Ver­mö­genslage6.

Grund­sät­zlich ist Bezugspunkt des Gesamtver­mö­gensver­gle­ichs das Ver­mö­gen des Geschädigten, nicht aber das­jenige Drit­ter7. Daher kann auf Grund eines Ver­trages nur der­jenige Schadenser­satz ver­lan­gen, bei dem der Schaden tat­säch­lich einge­treten ist und dem er rechtlich zur Last fällt8. Dies hat im Rah­men der Berater­haf­tung zur Folge, dass der haftpflichtige Steuer­ber­ater grund­sät­zlich nur für den Schaden seines Man­dan­ten einzuste­hen hat; eine Aus­nahme bilden die Drittschadensliq­ui­da­tion und der Ver­trag zugun­sten Drit­ter sowie mit Schutzwirkung für Dritte9.

Die hier­nach grund­sät­zlich gebotene for­male Betra­ch­tungsweise führt dazu, dass streng zwis­chen den Ver­mö­gens­massen unter­schiedlich­er Beteiligter zu unter­schei­den ist. Es ist daher zunächst festzustellen, ob in der Per­son, der dem Grunde nach ein Anspruch zuste­ht, ein Schaden einge­treten ist10. Gesellschaft und Gesellschafter sind hier­bei regelmäßig als im Rah­men der schaden­srechtlichen Beurteilung selb­ständi­ge Zuord­nungssub­jek­te zu behan­deln11. Wed­er führt die Annahme eines den Gesellschaftern ent­stande­nen Schadens ohne das Hinzutreten weit­er­er Umstände zu einem ver­mö­gen­srechtlichen Nachteil der Gesellschaft12, noch kann ein Steuer­nachteil der Gesellschaft mit einem Anrech­nungsvorteil des Gesellschafters saldiert wer­den13.

Abwe­ichend von diesen Grund­sätzen kann aber bei der Bes­tim­mung des jew­eils eige­nen Schadens die Ein­beziehung der Ver­mö­gensin­ter­essen eines Drit­ten nach dem Inhalt des Beratungsver­trages geschuldet sein mit der Folge, dass eine kon­so­li­dierte Schadens­be­tra­ch­tung geboten ist14. Entschei­dend ist hier­bei der konkrete Auf­trag, den der Man­dant dem Berater aus­drück­lich oder den Umstän­den nach erteilt hat: Wenn der Man­dant im Rah­men ein­er Beratung die Berück­sich­ti­gung der Inter­essen eines Drit­ten zum Gegen­stand der Beratungsleis­tung gemacht hat, ist die Schadens­berech­nung auch unter Ein­beziehung dieser Drit­tin­ter­essen vorzunehmen15.

In ständi­ger Recht­sprechung ist daher anerkan­nt, dass in ein­er — etwa im Inter­esse der Steuer­erspar­nis — gewoll­ten und gewün­scht­en Ver­mö­gen­süber­tra­gung zugun­sten von Fam­i­lien­ange­höri­gen ohne gle­ich­w­er­tige Gegen­leis­tung kein Schaden im Rechtssinn und in ihrem Unterbleiben kein mit dem Steuer­schaden ver­rechen­bar­er Ver­mö­gensvorteil gese­hen wer­den kann16. Auch im Fall der Ver­schmelzung von zwei Gesellschaften ist — sofern es sich wirtschaftlich um dieselbe Ver­mö­gens­masse han­delt, deren Bestand durch zutr­e­f­fende Gestal­tung der Ver­schmelzung ger­ade gesichert wer­den sollte — eine ein­heitliche Schadens­be­tra­ch­tung vorzunehmen, unbeschadet der Tat­sache, dass es sich um zwei voneinan­der zu unter­schei­dende Recht­sträger han­delt17.

Die Grund­sätze der kon­so­li­dierten Schadens­be­tra­ch­tung kön­nen auch im vor­liegen­den Fall anzuwen­den sein.

Waren nach dem maßge­blichen Ver­trag neben den Ver­mö­gensin­ter­essen der GmbH auch diejeni­gen der Gesellschaf­terin­nen als der wirtschaftlichen Ini­tia­torin­nen der Ver­schmelzung zu berück­sichti­gen, kön­nen die wirtschaftlichen Auswirkun­gen auf deren Ver­mö­gen nicht außer Betra­cht bleiben. Die Grün­dung ein­er Besitzge­sellschaft und die Über­tra­gung des Grund­stücks auf diese vor der Ver­schmelzung der OHG auf die GmbH war nach Darstel­lung der GmbH wesentlich­er Bestandteil der von dem Steuer­ber­ater geschulde­ten Beratung, welche dieser pflichtwidrig unter­lassen haben soll. Demgemäß musste und sollte das Ergeb­nis der Beratung unmit­tel­baren Ein­fluss auf das Ver­mö­gen des Fir­men­ver­bun­des der Gesellschaf­terin­nen haben18. Diese Tat­sache erfordert eine Gesamt­be­tra­ch­tung der Ver­mö­gensver­hält­nisse der Per­so­n­en und Gesellschaften, deren Ver­mö­gensin­ter­essen ver­trags­gemäß bei der Beratung zu berück­sichti­gen waren.

Der Umstand, dass die GmbH das Eigen­tum an dem Grund­stück erwor­ben hat, kann dann ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Beru­fungs­gerichts nicht zur Folge haben, dass die von ihr zu zahlende Grun­der­werb­s­teuer keinen Schaden darstellt. Der Vorteil des Grund­stück­ser­werbs kann nicht berück­sichtigt wer­den, weil das Grund­stück den Gesellschaf­terin­nen wirtschaftlich als Ver­mö­gen der von ihnen gebilde­ten OHG ohne­hin gehörte und bei Über­tra­gung auf eine von ihnen neu zu grün­dende Per­so­n­enge­sellschaft wirtschaftlich auch weit­er gehört hätte, ohne dass Grun­der­werb­s­teuer zu zahlen gewe­sen wäre. Nur die Zahlung der Grun­der­werb­s­teuer wirk­te sich danach auf das Ver­mö­gen aus, dessen Schutz bei der Beratung durch den Steuer­ber­ater zu berück­sichti­gen war.

Wäre Grun­der­werb­s­teuer nicht ange­fall­en, hätte die GmbH auch keinen Schaden dadurch erlit­ten, dass sie neue steuer­liche Berater kostenpflichtig beauf­tra­gen musste, um die Höhe der Steuer möglichst ger­ing zu hal­ten.

Ob die tat­säch­lichen Voraus­set­zun­gen ein­er kon­so­li­dierten Schadens­be­tra­ch­tung vor­liegen, hat das Ober­lan­des­gericht Frank­furt am Main bis­lang nicht fest­gestellt. Nach dem revi­sion­srechtlich zugrunde zu leg­en­den Sachver­halt war der Steuer­ber­ater damit beauf­tragt, im Rah­men ein­er von ihm geschulde­ten umfassenden steuer­lichen Beratung der Gesellschaf­terin­nen und der von diesen beherrscht­en Gesellschaften die für eine Beschränkung der Haf­tung gün­stig­ste steuer­liche Gestal­tung zu find­en. Hierzu hat die GmbH Beweis ange­treten. Der Steuer­ber­ater hat unter Beweisantritt bestrit­ten, ein umfassendes steuer­lich­es Beratungs­man­dat gehabt zu haben. Er sei jew­eils nur im Einzelfall nach entsprechen­der Beauf­tra­gung tätig gewor­den. Im Hin­blick auf die Ver­schmelzung im Jahre 2005 habe er nur den Auf­trag gehabt, die erforder­liche Schluss­bi­lanz der OHG zum 31.12 2004 zu fer­ti­gen. Im Hin­blick auf Inhalt und Umfang des Beratungs­man­dats deS­teuer­ber­ater­sozi­etät wird das Beru­fungs­gericht den ange­bote­nen Beweis erheben müssen.

Der Steuer­ber­ater hat bestrit­ten, von der GmbH man­datiert gewe­sen zu sein. Sollte sich ein entsprechen­des Man­dat zwis­chen GmbH und Steuer­ber­aterm nicht bestäti­gen, wird das Beru­fungs­gericht zu prüfen haben, ob der Beratungsver­trag mit dem Steuer­ber­ater, sei er von den Gesellschaf­terin­nen oder der OHG geschlossen wor­den, die GmbH als begün­stigte Dritte (§ 328 BGB) oder zumin­d­est in den Schutzbere­ich des Ver­trages ein­be­zo­gen hat. Ist in diesem Ver­trag keine aus­drück­liche Regelung über eine Ein­beziehung der GmbH enthal­ten, bedarf es der maßge­blich durch das Prinzip von Treu und Glauben geprägten ergänzen­den Ausle­gung des Berater­ver­trages, um festzustellen, ob ein Ver­trag mit Schutzwirkung zugun­sten der GmbH vor­liegt19. Lässt sich aus dem Willen der Ver­tragspart­ner eine Ein­beziehung des Drit­ten in den Schutzbere­ich der Ver­tragsleis­tung des Beraters ableit­en, kann der ein­be­zo­gene Dritte im Falle der Schädi­gung einen eige­nen Ersatzanspruch als sekundären ver­traglichen Anspruch gegen den Berater gel­tend machen. Um die Haf­tung des Beraters nicht unbe­gren­zt auszudehnen, ist jedoch erforder­lich, dass der Dritte mit der Hauptleis­tung des Steuer­ber­aters als Schutzpflichtiger bes­tim­mungs­gemäß in Berührung kommt. Zu dieser Voraus­set­zung der Leis­tungsnähe muss ein schutzwürdi­ges Inter­esse des Gläu­bigers an der Ein­beziehung des Drit­ten in den ver­traglichen Schutzbere­ich hinzutreten. Des Weit­eren muss, um das Haf­tungsrisiko berechen­bar hal­ten zu kön­nen, die Ein­beziehung Drit­ter dem schutzpflichti­gen Steuer­ber­ater bekan­nt oder für ihn zumin­d­est erkennbar sein. Aus­geschlossen ist ein zusät­zlich­er Drittschutz regelmäßig dann, wenn der Dritte wegen des ver­fahrens­ge­gen­ständlichen Sachver­halts bere­its über einen inhalts­gle­ichen ver­traglichen Anspruch ver­fügt20.

Nach dem revi­sion­srechtlich zugrunde zu leg­en­den Sachver­halt war die GmbH in den Schutzbere­ich des Man­datsver­hält­niss­es ein­be­zo­gen. Das nach der Behaup­tung der GmbH von dem Steuer­ber­ater erar­beit­ete Konzept ver­fol­gte die haf­tungsrechtliche und steuer­rechtliche Opti­mierung der Ver­mö­gensver­hält­nisse der Gesellschaf­terin­nen. Durch die Beratung und die hier­auf auf­bauende Ver­trags­gestal­tung sollte bewirkt wer­den, dass das Haf­tungsrisiko der Gesellschaf­terin­nen reduziert wurde. Ein Steuer­schaden sollte bei den hier­bei erforder­lichen Maß­nah­men möglichst ver­mieden wer­den.

Das Gericht wird sodann festzustellen haben, ob die behauptete Pflichtver­let­zung vor­liegt.

Stellt das Gericht eine schuld­hafte Pflichtver­let­zung und einen darauf beruhen­den Schaden der GmbH fest, wird es sich mit den von dem Steuer­ber­ater behaupteten nachteili­gen Fol­gen — Aufdeck­ung stiller Reser­ven mit der Folge der Pflicht, diese zu ver­s­teuern — ein­er Über­tra­gung des Grund­stücks auf eine neu zu grün­dende Per­so­n­enge­sellschaft zu befassen haben, die gegebe­nen­falls schadens­min­dernd zu berück­sichti­gen sind.

Bun­des­gericht­shof, Urteil vom 18. Feb­ru­ar 2016 — IX ZR 191/13

  1. Fort­führung von BGH, Urteil vom 10.12 2015 — IX ZR 56/15 []
  2. LG Frank­furt am Main, Urteil vom 17.04.2012 — 214 O 161/11 []
  3. OLG Frank­furt am Main, Urteil vom 16.07.2013 — 10 U 121/12 []
  4. BGH, Urteil vom 14.06.2012 — IX ZR 145/11, BGHZ 193, 297 Rn. 42; vom 06.06.2013 — IX ZR 204/12, WM 2013, 1323 Rn.20; vom 05.02.2015 — IX ZR 167/13, WM 2015, 790 Rn. 7; vom 10.12 2015 — IX ZR 56/15, z.V.b. Rn. 12 []
  5. vgl. BGH, Urteil vom 20.11.1997 — IX ZR 286/96, WM 1998, 142 f; vom 20.01.2005 — IX ZR 416/00, WM 2005, 999, 1000; vom 07.02.2008 — IX ZR 149/04, WM 2008, 946 Rn. 24; vom 05.02.2015, aaO []
  6. vgl. BGH, Urteil vom 07.02.2008, aaO; vom 05.02.2015, aaO; vom 10.12 2015, aaO []
  7. vgl. BGH, Urteil vom 05.02.2015, aaO Rn. 8; vom 10.12 2015, Rn. 13 []
  8. vgl. BGH, Urteil vom 26.11.1968 — VI ZR 212/66, BGHZ 51, 91, 93 []
  9. vgl. BGH, Urteil vom 10.12 2015, aaO; G. Fis­ch­er in G. Fischer/Vill/D. Fischer/Rinkler/Chab, Hand­buch der Anwalt­shaf­tung, 4. Aufl., § 5 Rn. 138 []
  10. vgl. G. Fis­ch­er, aaO []
  11. vgl. BGH, Urteil vom 13.11.1973 — VI ZR 53/72, BGHZ 61, 380, 383; vom 07.11.1991 — IX ZR 3/91, WM 1992, 308, 310; G. Fis­ch­er, aaO []
  12. BGH, Urteil vom 14.06.2012 — IX ZR 145/11, BGHZ 193, 297 Rn. 12 ff; G. Fis­ch­er, aaO []
  13. BGH, Urteil vom 18.12 1997 — IX ZR 153/96, NJW 1998, 1486, 1487; vom 10.12 2015, aaO Rn. 14; G. Fis­ch­er, aaO []
  14. vgl. BGH, Urteil vom 05.02.2015 — IX ZR 167/13, WM 2015, 790 Rn. 10; vom 10.12 2015, aaO Rn. 15 []
  15. vgl. BGH, Urteil vom 05.02.2015, aaO Rn. 11 f; vom 10.12 2015, aaO Rn. 15 []
  16. vgl. BGH, Urteil vom 20.03.2008 — IX ZR 104/05, WM 2008, 1042 Rn. 15, 18 mwN; vom 05.02.2015, aaO Rn. 10 []
  17. vgl. BGH, Urteil vom 05.12 1996 — IX ZR 61/96, WM 1997, 333; vom 10.12 2015, aaO Rn. 16 []
  18. vgl. BGH, Urteil vom 10.10.1985 — IX ZR 153/84, NJW 1986, 581, 582 []
  19. vgl. BGH, Urteil vom 14.06.2012 — IX ZR 145/11, BGHZ 193, 297 Rn. 14; vom 10.12 2015, aaO Rn. 26 []
  20. vgl. BGH, Urteil vom 10.12 2015, aaO Rn. 26 mwN []