Der Gechäftsführer und der Steuerberater der GmbH

Der Gesellschafter und der Geschäfts­führer kön­nen in den Schutzbere­ich eines zwis­chen ein­er GmbH und einem Steuer­ber­ater geschlosse­nen Ver­trages ein­be­zo­gen sein, welch­er die Prü­fung ein­er möglichen Insol­ven­zreife der GmbH zum Gegen­stand hat.

Der Gechäftsführer und der Steuerberater der GmbH

Die Tätigkeit des Steuerberater[↑]

Verpflichtet sich der Steuer­ber­ater zur Prü­fung der Insol­ven­zreife eines Unternehmens, han­delt es sich um einen Werkver­trag (§ 631 BGB)1, der keine steuer­liche Beratung zum Gegen­stand hat.

Der Tätigkeits­bere­ich des Steuer­ber­aters geht über die eigentliche steuer­liche Rechts­ber­atung weit hin­aus. Die Hil­feleis­tung in Steuer­sachen umfasst nach § 1 Abs. 2 Nr. 2 StBerG auch “die Hil­feleis­tung bei der Führung von Büch­ern und Aufze­ich­nun­gen sowie bei der Auf­stel­lung von Abschlüssen, die für die Besteuerung von Bedeu­tung sind” (vgl. auch § 33 Satz 2 StBerG). Darüber hin­aus ist dem Steuer­ber­ater gemäß § 57 Abs. 3 Nr. 3 StBerG aus­drück­lich erlaubt “eine wirtschafts­ber­a­tende, gutachtliche oder treuhän­derische Tätigkeit sowie die Erteilung von Bescheini­gun­gen über die Beach­tung steuer­rechtlich­er Vorschriften in Ver­mö­gen­süber­sicht­en und Erfol­gsrech­nun­gen”. Davon wird auch ver­bre­it­et Gebrauch gemacht, und zwar vor allem — wie auch der Stre­it­fall belegt — bei der Erstel­lung oder Prü­fung von Ver­mö­gen­süber­sicht­en und Erfol­gsrech­nun­gen2. Das Berufs­bild des Steuer­ber­aters ken­nt danach wenig­stens zwei selb­ständi­ge For­men der Beruf­sausübung inner­halb des Sam­mel­be­griffs “Hil­feleis­tung in Steuer­sachen”, ein­mal die eigentliche Steuer­ber­atung in der Form echter Rechts­ber­atung auf dem Gebi­et des Steuer­rechts und zum anderen die Buch­führung­shil­fe3. Von der eigentlichen Steuer­ber­atung als Rechts­ber­atung auf dem Gebi­et des Steuer­rechts ist also die Hil­feleis­tung bei der Erfül­lung der Buch­führungspflicht­en zu unter­schei­den4, die der Rech­nungsle­gung zuzuord­nen ist5.

Bere­its der Geset­zge­ber hat im Rah­men der Begrün­dung der mit § 33 StBerG nahezu inhalts­gle­ichen Vorgänger­vorschrift des § 2 StBerG aF in Ein­klang mit dem Geset­zeswort­laut darauf ver­wiesen, dass lediglich die Auf­stel­lung von Steuer­bilanzen und deren steuer­rechtliche Beurteilung als Steuer­ber­atung zu ver­ste­hen sind6. Geset­zlich vorgeschriebene Prü­fun­gen sind gemäß § 319 Abs. 1 HGB — abhängig von der Größe des Unternehmens — Wirtschaft­sprüfern und verei­digten Buch­prüfern vor­be­hal­ten. Dage­gen kön­nen die im Stre­it­fall den Ver­trags­ge­gen­stand bilden­den frei­willi­gen Prü­fun­gen grund­sät­zlich von „jed­er­mann“ durchge­führt wer­den7, mithin auch von Steuer­ber­atern8. Demgemäß beste­ht der eigens nach §§ 35, 36 StGe­bV zu vergü­tende Ver­trag über die Abschlussprü­fung unab­hängig von dem über die laufende Steuer­ber­atertätigkeit9. Vor diesem Hin­ter­grund schei­det bei Ausübung dieser Tätigkeit eine steuer­rechtliche Rechts­ber­atung aus.

Einbeziehung Dritter in den Schutzbereich des Steuerberater-Vertrages[↑]

Dem Geschäfts­führer kön­nen auf der Grund­lage von § 634 Nr. 4 BGB aus Ver­trag mit Schutzwirkung zugun­sten Drit­ter herzulei­t­ende Schadenser­satzansprüche10 gegen den Steuer­ber­ater zuste­hen. Sie ist — was im Blick auf die ver­fol­gten unter­schiedlichen Schadenser­satzansprüche von Bedeu­tung ist — sowohl in ihrer Funk­tion als Gesellschafter wie auch als Geschäfts­führer in den Schutzbere­ich des von der GmbH mit dem Steuer­ber­ater geschlossen Prüfver­trages ein­be­zo­gen.

Neben dem geset­zlich geregel­ten Ver­trag zu Gun­sten Drit­ter (§ 328 BGB), bei dem ein Drit­ter unmit­tel­bar das Recht erwirbt, die Leis­tung zu fordern, hat die Recht­sprechung den Ver­trag mit Schutzwirkung zu Gun­sten Drit­ter her­aus­ge­bildet, bei dem der Anspruch auf die geschuldete Hauptleis­tung allein dem Gläu­biger zuste­ht, der Dritte jedoch in der Weise in die ver­traglichen Sorgfalts- und Obhut­spflicht­en, aber auch Hauptleis­tungspflicht­en, ein­be­zo­gen ist, dass er bei deren Ver­let­zung ver­tragliche Schadenser­satzansprüche gel­tend machen kann11.

Diese Recht­sprechung beruht auf ein­er maßge­blich durch das Prinzip von Treu und Glauben (§ 242 BGB) geprägten ergänzen­den Ver­tragsausle­gung (§ 157 BGB). Ihr liegt zugrunde, dass der Ver­tragss­chuld­ner die Leis­tung nach dem Ver­trag so zu erbrin­gen hat, dass bes­timm­bare Dritte nicht geschädigt wer­den. Das hat zur Folge, dass einem ein­be­zo­ge­nen Drit­ten im Falle der Schädi­gung ein eigen­er Ersatzanspruch als sekundär­er ver­traglich­er Leis­tungsanspruch gegen den Schuld­ner zuste­ht12. Der Bun­des­gericht­shof hat bei der Entschei­dung darüber, ob eine bes­timmte Per­son in den Schutzbere­ich eines Ver­trages ein­be­zo­gen ist, vielfach darauf abgestellt, ob das Wohl und Wehe dieser Per­son dem Ver­tragspart­ner der schutzpflichti­gen Partei anver­traut war13.

Die Recht­sprechung darf jedoch nicht dahin missver­standen wer­den, dass damit die rechtlichen Gren­zen für die Ein­beziehung Drit­ter in den Schutzbere­ich eines Ver­trages abschließend beze­ich­net wer­den soll­ten; vielmehr sollte lediglich die Frage entsch­ieden wer­den, unter welchen Voraus­set­zun­gen allein auf­grund der objek­tiv­en Inter­essen­lage — also ohne einen konkreten Anhalt­spunkt in aus­drück­lichen Parteierk­lärun­gen oder im son­sti­gen Parteiver­hal­ten — die stillschweigende Vere­in­barung ein­er Schutzpflicht für Dritte anzunehmen ist. Die Ver­tragsparteien kön­nen daher auch dann, wenn ein­er von ihnen Wohl und Wehe eines Drit­ten anver­traut ist, wirk­sam vere­in­baren, dass dieser Dritte nicht in den Schutzbere­ich des Ver­trages einge­bun­den wer­den soll14.

Eben­so kön­nen die Ver­tragspart­ner im umgekehrten Fall, wenn es ihnen nicht um das Wohl und Wehe eines Drit­ten geht oder gehen muss, diesen Drit­ten aus­drück­lich oder stillschweigend in den Schutzbere­ich ihres Ver­trages ein­beziehen15. Auf dieser Entwick­lungslin­ie hat sich eine Beruf­shaf­tung für Recht­san­wälte, Sachver­ständi­ge, Steuer­ber­ater und Wirtschaft­sprüfer her­aus­ge­bildet. Es han­delt sich hier um Beruf­s­grup­pen, die über eine beson­dere, vom Staat anerkan­nte Sachkunde ver­fü­gen und deren Ver­tragsleis­tun­gen von vorn­here­in erkennbar zum Gebrauch gegenüber einem Drit­ten bes­timmt sind und nach dem Willen des Auf­tragge­bers mit ein­er entsprechen­den Beweiskraft aus­ges­tat­tet sein sollen, so etwa bei ein­er Bilanz oder einem Sachver­ständi­gengutacht­en, die nicht nur für das Innen­ver­hält­nis zwis­chen Auf­tragge­ber und Sachver­ständi­gem oder Steuer­ber­ater und Wirtschaft­sprüfer bes­timmt sind16.

Nach § 323 Abs. 1 Satz 1 HGB ist der Abschlussprüfer zur gewis­senhaften und unpartei­is­chen Prü­fung und zur Ver­schwiegen­heit verpflichtet. Ver­let­zt er vorsät­zlich oder fahrläs­sig seine Pflicht­en, ist er der Kap­i­talge­sellschaft und, wenn ein ver­bun­denes Unternehmen geschädigt wor­den ist, auch diesem zum Ersatz des daraus entste­hen­den Schadens verpflichtet (§ 323 Abs. 1 Satz 3 HGB). Wenn § 323 Abs. 1 Satz 3 HGB eine geset­zliche Haf­tung (nur) gegenüber der Kap­i­talge­sellschaft und dem ver­bun­de­nen Unternehmen regelt, bedeutet dies nicht, dass damit eine ver­tragliche Haf­tung des Abschlussprüfers gegenüber Drit­ten nach Maß­gabe der von der Recht­sprechung entwick­el­ten Grund­sätze zur Drit­thaf­tung Sachkundi­ger von vorn­here­in aus­geschlossen wäre17. In den Schutzbere­ich des Abschlussprüfer­ver­trages zwis­chen ein­er Kap­i­talge­sellschaft und einem Abschlussprüfer kann vielmehr ein Drit­ter ein­be­zo­gen sein18.

Schutzwirkun­gen zugun­sten Drit­ter wer­den all­ge­mein bei Verträ­gen angenom­men, mit denen der Auf­tragge­ber von ein­er Per­son, die über eine beson­dere, vom Staat anerkan­nte Sachkunde ver­fügt (z.B. öffentlich bestell­ter Sachver­ständi­ger, Wirtschaft­sprüfer, Steuer­ber­ater), ein Gutacht­en oder eine gutachtliche Äußerung bestellt, um davon gegenüber einem Drit­ten Gebrauch zu machen19. Diese Grund­sätze kön­nen auch in Fällen angewen­det wer­den, in denen ein Abschlussprüfer mit der Prü­fung ein­er Kap­i­talge­sellschaft betraut ist, wenn sich für ihn nur hin­re­ichend deut­lich ergibt, dass von ihm anlässlich dieser Prü­fung eine beson­dere Leis­tung begehrt wird, von der gegenüber einem Drit­ten, der auf seine Sachkunde ver­traut, Gebrauch gemacht wer­den soll20. Dem Abschlussprüfer muss erkennbar sein, dass von ihm im Drit­tin­ter­esse eine beson­dere Leis­tung erwartet wird, die über die Erbringung der geset­zlich vorgeschriebe­nen Pflicht­prü­fung hin­aus­ge­ht21. Dieser Recht­sprechung liegt der all­ge­meine Rechts­gedanke zu Grunde, dass für die Voll­ständigkeit und Richtigkeit der in Verkehr gebracht­en Angaben jed­er ein­ste­hen muss, der durch von ihm in Anspruch genommenes und ihm auch ent­ge­genge­bracht­es Ver­trauen auf den Wil­lensentschluss Drit­ter Ein­fluss genom­men hat22. In diesen Fällen beschränkt sich der Drittschutz nicht auf solche Per­so­n­en, denen gegenüber dem Ver­tragspart­ner eine gesteigerte Für­sorgepflicht obliegt, weil keine Erweiterung des Haf­tungsrisikos ein­tritt, wenn dem Abschlussprüfer klar sein muss, dass die von ihm erbrachte Leis­tung der Sicherung wirtschaftlich­er Drit­tin­ter­essen dient23. Diese Maßstäbe gel­ten auch für eine — hier in Rede ste­hende — frei­willige Prü­fung24.

Das Beste­hen und die Reich­weite eines etwaigen Drittschutzes sind durch Ausle­gung des jew­eili­gen Prüfver­trages zu ermit­teln. Dabei kann nicht angenom­men wer­den, dass der Abschlussprüfer ein so weites Haf­tungsrisiko zu übernehmen bere­it ist, wie es sich aus der Ein­beziehung ein­er unbekan­nten Vielzahl von Gläu­bigern, Gesellschaftern oder Anteilser­wer­bern in den Schutzbere­ich ergäbe25. Anders liegt es indessen, wenn die Ver­trag­steile übere­in­stim­mend davon aus­ge­hen, dass die Prü­fung auch im Inter­esse eines bes­timmten Drit­ten durchge­führt und das Ergeb­nis diesem Drit­ten als Entschei­dungs­grund­lage dienen soll. Jeden­falls in solchen Fällen liegt in der Über­nahme des Auf­trags die schlüs­sige Erk­lärung des Prüfers, auch im Inter­esse des Drit­ten gewis­senhaft und unpartei­isch prüfen zu wollen26. Dementsprechend kommt im Falle der Abschlussprü­fung ein Ver­trag mit Schutzwirkung zugun­sten Drit­ter in Betra­cht, wenn die Bilanz im Blick auf den Anteilser­werb durch einen bes­timmten Drit­ten27 oder im Blick auf eine Kred­itver­gabe durch einen bes­timmten Drit­ten28 ver­wen­det wer­den soll.

Einbeziehung des Gesellschafter-Geschäftsführers[↑]

Bei Würdi­gung aller maßge­blichen Gegeben­heit­en ergibt die Ausle­gung durch den Bun­des­gericht­shof im hier entsch­iede­nen Fall, dass der Geschäfts­führer als Gesellschafter eben­so wie als Geschäfts­führer in den Schutzbere­ich des von der GmbH mit dem Steuer­ber­ater vere­in­barten Prüfver­trages einge­bun­den ist. Der Abschlussprüfer hat nicht nur für Begutach­tun­gen, son­dern auch für Tes­tate oder andere Äußerun­gen, die mit dem Prüfge­gen­stand im Zusam­men­hang ste­hen, die haf­tungsrechtliche Ver­ant­wor­tung zu übernehmen29. Daher ist eine Ein­stand­spflicht auch bei unrichti­gen mündlichen Äußerun­gen begrün­det.

Der Geschäfts­führer ist als Gesellschafter in den zwis­chen der GmbH und dem Steuer­ber­ater geschlosse­nen Prüfver­trag ein­be­zo­gen.

Die Erk­lärun­gen des Steuer­ber­aters dien­ten ein­mal den Inter­essen der GmbH. War der Ein­tritt der Zahlung­sun­fähigkeit (§ 17 Abs. 1 InsO) zu befürcht­en, kon­nte ein entsprechen­der Hin­weis des Steuer­ber­aters die GmbH in die Lage ver­set­zen, durch die Veräußerung von Ver­mö­gen oder durch eine Kred­i­tauf­nahme den Liq­uid­ität­sen­g­pass zu beseit­i­gen. Sofern eine Über­schul­dung (§ 19 Abs. 1 InsO) dro­hte, kon­nte eine Mit­teilung Ver­an­las­sung geben, Maß­nah­men zu tre­f­fen, um mit Hil­fe der bish­eri­gen Gesellschafter oder durch Gewin­nung neuer Gesellschafter das Eigenkap­i­tal der GmbH zu erhöhen.

Von den Erken­nt­nis­sen des Steuer­ber­aters sollte aber auch bes­tim­mungs­gemäß gegenüber des Geschäfts­führers als Gesellschafter der GmbH Gebrauch gemacht wer­den. Insoweit sollte eine über die Prü­fung hin­aus­ge­hende beson­dere Leis­tung erbracht wer­den, die Ver­mö­gens­dis­po­si­tio­nen des Geschäfts­führers als Gesellschafter der GmbH bee­in­flusste.

Die Bilanz oder etwaige Äußerun­gen zu ihrem voraus­sichtlichen Inhalt30 dien­ten ersichtlich nicht nur der Unter­rich­tung der GmbH. Von der Begutach­tung des Steuer­ber­aters sollte nach dem Partei­willen auch gegenüber des Geschäfts­führers als Gesellschafter Gebrauch gemacht wer­den31, weil die Fest­stel­lung der wirtschaftlichen Ver­hält­nisse nach dem bei­der­seit­i­gen Partei­willen über die Inter­essen­lage der GmbH hin­aus vor allem auch eine Entschei­dungs­grund­lage für der Geschäfts­führer als Gesellschafter des Unternehmens darstellte, entwed­er zur Insol­ven­zver­mei­dung zu Las­ten eigen­er Ver­mö­genswerte geeignete Vorkehrun­gen zu ergreifen oder — ver­bun­den mit Nachteilen für das eigene geschäftliche Anse­hen — ein­er Liq­ui­da­tion oder der Ein­leitung eines Insol­ven­zver­fahrens den Vor­rang zu geben. Die Hin­weise des Steuer­ber­aters waren darum ins­beson­dere für eine Entschließung des Geschäfts­führers von Bedeu­tung, ob sie als Gesellschafter zugun­sten des möglicher­weise insol­ven­ten Unternehmens weit­ere Mit­tel — sei es durch eine Kap­i­taler­höhung, eine Dar­lehens­gewährung oder die Besicherung eines Fremd­dar­lehens — bere­it­stellen wollte. Nach den Fest­stel­lun­gen des Beru­fungs­gerichts hat­te die Unterre­dung der Parteien — wie der Steuer­ber­ater eingeräumt hat — ins­beson­dere die Frage zum Gegen­stand, ob eine Insol­venz durch Zuführung von Kap­i­tal abgewen­det wer­den kon­nte. Fol­glich bildete die fachkundi­ge Beratung des Steuer­ber­aters auch aus sein­er eige­nen Warte die Grund­lage für Sanierungs­maß­nah­men der Gesellschafter und ging damit über eine reine Prü­fung hin­aus32. Der Steuer­ber­ater musste nach dem Inhalt des Auf­trages davon aus­ge­hen, dass seine Angaben von des Geschäfts­führers ver­wen­det und zur Grund­lage ein­er Entschei­dung über Ver­mö­gens­dis­po­si­tio­nen gemacht wer­den wür­den33.

Da die Sanierung ein­er Gesellschaft regelmäßig ohne die Mitwirkung ihrer Gesellschafter nicht gelin­gen kann, sind die Inter­essen der GmbH und des Gesellschafters bei der Fest­stel­lung ein­er etwaigen Insol­ven­zreife ger­ade auch aus dem Blick­winkel eines Beraters aufs eng­ste miteinan­der ver­woben. Ein Gesellschafter — gle­ich­es gilt für einen Geschäfts­führer — wird zur Ori­en­tierung über eine Insol­ven­zge­fahr den Rat des Abschlussprüfers sein­er Gesellschaft ein­holen, weil dieser über ihre finanzielle Lage auf­grund der Ver­trautheit mit ihren Ver­hält­nis­sen und dank sein­er beson­deren Sachkunde am besten im Bilde ist. Wen­den sich Gesellschafter und Geschäfts­führer ein­er GmbH zur Klärung ein­er Insol­ven­zge­fahr an den ständi­gen, auch mit der Abschlussprü­fung befassten steuer­lichen Berater des Unternehmens und wer­den dabei Möglichkeit­en der Insol­ven­z­ab­wen­dung erwogen, kann sich der Berater nicht der Ein­sicht ver­schließen, dass er über die ver­mö­gens­mäßi­gen Belange der GmbH hin­aus zugle­ich diejeni­gen des Gesellschafters und des Geschäfts­führers, die von ein­er Insol­venz eben­so unmit­tel­bar wirtschaftlich betrof­fen sind, zu wahren hat. Dies gilt in beson­derem Maße für den Stre­it­fall, der dadurch geprägt ist, dass sich in der Per­son des Geschäfts­führers als Alleinge­sellschaf­terin, Geschäfts­führer und organ­schaftliche Vertreterin der GmbH sämtliche Inter­essen bün­deln. Das Drit­tin­ter­esse des Gesellschafters als Unternehmensin­hab­er an der Begutach­tung liegt für den Abschlussprüfer auf der Hand; dies gilt vor allem dann, wenn er — wie hier — auf der Grund­lage der Prü­fung mit dem Gesellschafter im Rah­men ein­er per­sön­lichen Kon­tak­tauf­nahme Sanierungsmöglichkeit­en erörtert34. Dann ist dem Berater bewusst, dass seine gegenüber der GmbH erteil­ten Auskün­fte auch gegenüber dem Gesellschafter und Geschäfts­führer ver­wen­det wer­den. Nach dem Inhalt der mit des Geschäfts­führers geführten Erörterung musste der Steuer­ber­ater erken­nen, dass eine gün­stige Stel­lung­nahme zu Sanierungsaus­sicht­en der GmbH der Geschäfts­führer wie auch ihren bere­its still beteiligten Ehe­mann zu ein­er Erhöhung ihrer Beteili­gung oder anstelle ein­er Liq­ui­da­tion zumin­d­est zu ein­er — gle­ich­falls Ver­mö­gen­srisiken bergen­den — Fort­set­zung der GmbH ver­an­lassen kon­nte.

Mit Rück­sicht auf ihre finanziellen Inter­essen befand sich der Geschäfts­führer in ein­er ver­gle­ich­baren Lage wie der Erwer­ber eines Gesellschaft­san­teils, der den Kauf von dem Inhalt ein­er Abschlussprü­fung abhängig macht und deshalb nach der Recht­sprechung des Bun­des­gericht­shofes35 in die Schutzwirkung des Ver­trags zwis­chen der Gesellschaft und dem Prüfer ein­be­zo­gen ist. Bei der Beurteilung der Reich­weite der Schutzwirkung kann nicht aus dem Auge gelassen wer­den, dass ein Gesellschafter dem Unternehmen, dessen wirtschaftliche Lage geprüft wird, sog­ar näher ste­ht als ein bloßer Erwerb­sin­ter­essent. Da das Über­leben ein­er in ein­er Krise befind­lichen GmbH in erster Lin­ie von finanziellen Zusagen ihrer Gesellschafter abhängt, ist der Gesellschafter in den Schutzbere­ich eines Prüfver­trages ein­be­zo­gen, der auf die Fest­stel­lung der wirtschaftlichen Lage der Gesellschaft und verbleibende Sanierungsmöglichkeit­en gerichtet ist. Han­delt es sich — wie auch im Stre­it­fall — um keine Pub­likums­ge­sellschaft, sieht sich der Prüfer nicht, was eine Ein­beziehung in den Schutzbere­ich des Ver­trages auss­chließen kön­nte, ein­er unüberse­hbaren Vielzahl von Gesellschaftern als Anspruchsin­hab­ern gegenüber.

Der Geschäfts­führer ist auch in sein­er Eigen­schaft als Geschäfts­führer der GmbH in den Schutzbere­ich des Prüfver­trages ein­be­zo­gen.

Der Drittschutz beruht — wie bei der Ein­beziehung des Geschäfts­führers als Gesellschafter — darauf, dass von dem Inhalt des Gutacht­ens gegenüber des Geschäfts­führers zugle­ich in ihrer Funk­tion als Geschäfts­führer Gebrauch gemacht wer­den sollte. Weist das Gutacht­en eine Insol­ven­zreife der GmbH aus, ist es Auf­gabe und Verpflich­tung des Geschäfts­führers, daraus die geset­zlichen Fol­gerun­gen durch die Stel­lung eines Insol­ven­zantrages zu ziehen (§ 15 Abs. 1 Satz 1, § 15a Abs. 1 Satz 1 InsO; § 64 Abs. 1 Gmb­HG aF). Der Gesellschafter ist — abge­se­hen von dem Son­der­fall der Führungslosigkeit (§ 15 Abs. 1 Satz 2, § 15a Abs. 3 InsO) — zu ein­er Antrag­stel­lung nicht berechtigt. Hat der Geschäfts­führer den Insol­ven­zantrag zu stellen, ist das Gutacht­en — wie der Abschlussprüfer weiß — nicht zulet­zt für dessen Gebrauch bes­timmt. Mit Rück­sicht auf die Rechts­fol­gen eines unterbliebe­nen oder ver­späteten Insol­ven­zantrags wird die Stel­lung­nahme des steuer­lichen Beraters zur Grund­lage ein­er Entschei­dung über Ver­mö­gens­dis­po­si­tio­nen gemacht33. Fol­gerichtig hat der Abschlussprüfer auch gegenüber dem Geschäfts­führer, dem er das Ergeb­nis sein­er Prü­fung mündlich auseinan­der­set­zt, für etwaige Fehler sein­er Begutach­tung einzuste­hen.

Fern­er ist anerkan­nt, dass Sachver­ständi­ge nach den für Verträge mit Schutzwirkung zugun­sten Drit­ter aufgestell­ten Grund­sätzen jeden­falls dann nicht nur gegenüber ihrem Ver­tragspart­ner haften, son­dern auch Drit­ten für die Richtigkeit ihres Gutacht­ens ein­ste­hen müssen, wenn der Auf­trag zur Erstat­tung des Gutacht­ens nach dem zugrunde zu leg­en­den Ver­tragswillen der Parteien den Schutz Drit­ter umfasst36. Mit Rück­sicht auf die dem Geschäfts­führer ein­er GmbH bei ein­er Mis­sach­tung der Insol­ven­zantragspflicht dro­hen­den Haf­tungs­fol­gen (§ 823 Abs. 2 BGB, § 15a Abs. 1 InsO, § 64 Abs. 1 Gmb­HG aF; § 64 Satz 1 und 3 Gmb­HG, § 64 Abs. 2 Gmb­HG aF) schließt der Auf­trag zur Fest­stel­lung der Insol­ven­zreife auch unter diesem Gesicht­spunkt den Schutz des Geschäfts­führers als Drit­tem ein.

Von dem Inhalt der Bilanz hing ab, ob der Geschäfts­führer als Geschäfts­führer der GmbH zur Stel­lung eines Insol­ven­zantrags verpflichtet war. Eine etwaige Antrag­stel­lung berührte — wie dem Steuer­ber­ater bewusst war — fol­glich die rechtlichen Inter­essen sowohl der GmbH als auch ihrer Geschäfts­führer. Soweit Ersatzansprüche gegen den Geschäfts­führer wegen ver­späteter Antrag­stel­lung in Betra­cht zu ziehen sind, ist anerkan­nt, dass es an einem Ver­schulden fehlen kann, wenn ein unab­hängiger extern­er Berater nach umfassender Darstel­lung der Ver­hält­nisse der Gesellschaft und Offen­le­gung der erforder­lichen Unter­la­gen eine Insol­ven­zreife auss­chließt und das Prüfer­geb­nis ein­er Plau­si­bil­ität­skon­trolle durch den Geschäft­sleit­er stand­hält37. Das Risiko der Inanspruch­nahme des Geschäfts­führers ein­er GmbH wegen ver­späteter Insol­ven­zantrag­stel­lung ist eine typ­is­che Begleit­er­schei­n­ung ein­er fehler­haften Bilanzierung38. Vor diesem Hin­ter­grund diente der Auf­trag auch dem Schutz des Geschäfts­führers als Geschäfts­führer der GmbH39. Mithin ist der Geschäfts­führer eben­falls in ihrer Stel­lung als Geschäfts­führer der GmbH für eine Haf­tungser­streck­ung schutzwürdig.

Bei dieser Sach­lage kann die Klage ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Beru­fungs­gerichts begrün­det sein. Da der Geschäfts­führer als Gesellschafter wie auch als Geschäfts­führer in den Schutzbere­ich des zwis­chen der GmbH und dem Steuer­ber­ater geschlosse­nen Ver­trags einge­bun­den ist, kön­nen ihr gegen den Steuer­ber­ater Schadenser­satzansprüche zuste­hen, wenn dieser anlässlich der Unterre­dung vom 10.02.2006 unrichtige Angaben über eine Insol­ven­zreife der GmbH gemacht hat40.

Hierzu ist ins­beson­dere zu klären, ob der Geschäfts­führer von dem Steuer­ber­ater nähere Hin­weise über die wirtschaftliche Sit­u­a­tion der GmbH ver­langt hat und ob der Steuer­ber­ater ver­säumt hat, auf eine einge­tretene oder sich abze­ich­nende Insol­venz hinzuweisen.

Mitverschulden des Vertragspartners oder des Dritten[↑]

Beim Ver­trag mit Schutzwirkung zugun­sten Drit­ter muss sich der begün­stigte Dritte abge­se­hen von einem eige­nen41 grund­sät­zlich auch ein Mitver­schulden (§ 254 Abs. 1 BGB) des unmit­tel­baren Ver­tragspart­ners zurech­nen lassen, weil ihm keine weit­erge­hen­den Rechte als dem unmit­tel­baren Ver­tragspart­ner des Schädi­gers zuste­hen42.

Allerd­ings waren im entsch­iede­nen fAll die Belehrungspflicht­en des Steuer­ber­aters nicht wegen der Zuziehung eines der Beratung des Geschäfts­führers als Gesellschafter und Geschäfts­führer verpflichteten Spezial­is­ten gemindert43. Zwis­chen der Geschäfts­führerin und ihrem Ehe­mann — einem Recht­san­walt — bestand kein den Steuer­ber­ater ent­las­ten­des Beratungs­man­dat. Dieser hat an dem Beratungs­ge­spräch zwis­chen des Geschäfts­führers und dem Steuer­ber­ater aus ehe­lich­er Für­sorge gefäl­ligkeit­shal­ber und im Eigen­in­ter­esse als stiller Gesellschafter der GmbH mit­gewirkt, aber wed­er gegenüber der GmbH noch des Geschäfts­führers eine eigen­ständi­ge ver­tragliche Beratungspflicht über­nom­men.

Für die Annahme eines in der Per­son des Geschäfts­führers ver­wirk­licht­en Mitver­schuldens der GmbH ist eben­so kein Raum. Der Berater hat grund­sät­zlich von der Belehrungs­bedürftigkeit seines Auf­tragge­bers auszuge­hen. Dies gilt sog­ar gegenüber rechtlich und wirtschaftlich erfahre­nen Per­so­n­en44. Im Falle eines Beratungsver­trages kann es dem zu Bera­ten­den nicht als mitwirk­endes Ver­schulden vorge­hal­ten wer­den, er hätte das, worüber ihn sein Berater hätte aufk­lären oder unter­richt­en sollen, bei entsprechen­den Bemühun­gen auch ohne fremde Hil­fe erken­nen kön­nen. Selb­st wenn ein Man­dant über ein­schlägige Ken­nt­nisse ver­fügt, muss er darauf ver­trauen kön­nen, dass der beauf­tragte Berater die anste­hen­den Fra­gen fehler­frei bear­beit­et, ohne dass eine Kon­trolle notwendig ist45. Das gilt auch im Anwen­dungs­bere­ich des § 634 Abs. 4 BGB.

Schadenskausalität[↑]

Falls dem Steuer­ber­ater eine Pflichtwidrigkeit anzu­las­ten ist, bedarf es der weit­eren Prü­fung, ob der von des Geschäfts­führers gel­tend gemachte Schaden darauf beruht.

Den Ursachen­zusam­men­hang zwis­chen Pflichtver­let­zung und Schaden muss der­jenige beweisen, der den Schadenser­satzanspruch gel­tend macht. Dabei kann ihm der Beweis des ersten Anscheins zus­tat­ten kom­men46. In Verträ­gen mit rechtlichen Beratern gilt die Ver­mu­tung, dass der Man­dant beratungs­gemäß gehan­delt hätte, wenn nach der Lebenser­fahrung bei ver­trags­gemäßer Leis­tung des Beraters lediglich ein bes­timmtes Ver­hal­ten nahegele­gen hätte. Kom­men als Reak­tion auf eine zutr­e­f­fende Beratung hinge­gen mehrere objek­tiv gle­ich vernün­ftige Ver­hal­tens­möglichkeit­en in Betra­cht, hat der Man­dant den Weg zu beze­ich­nen, für den er sich entsch­ieden hätte. Ihn trifft in einem solchen Fall die volle Beweis­last, weil der Anscheins­be­weis bei der Möglichkeit alter­na­tiv­er Ver­hal­tensweisen nicht durch­greift47.

Ein Anscheins­be­weis zugun­sten des Geschäfts­führers dürfte vor­liegend auss­chei­den, weil bei wirtschaftlich­er Betra­ch­tungsweise unter­schiedliche Maß­nah­men in Betra­cht kamen. Lag bei der GmbH Insol­ven­zreife vor, bestand zum einen die Möglichkeit, einen Insol­ven­zantrag zu stellen. Dem Geschäfts­führer stand jedoch die Alter­na­tive offen, inner­halb der Insol­ven­zantrags­frist (§ 15a Abs. 1 Satz 1 InsO; § 64 Abs. 1 Gmb­HG aF) eine Umstruk­turierung vorzunehmen und ins­beson­dere die Insol­venz durch Zuführung weit­er­er Mit­tel abzuwen­den, um für die Zukun­ft einen wirtschaftlich erfol­gre­ichen Geschäfts­be­trieb der GmbH sicherzustellen. Bei dieser Sach­lage ist — wenn nicht eine Sanierungs­fähigkeit der GmbH angesichts der finanziellen Möglichkeit­en des Geschäfts­führers bei vernün­ftiger Betra­ch­tung von vorn­here­in aus­geschlossen war — für einen Anscheins­be­weis kein Raum.

Schadensberechnung[↑]

Beste­ht ein Zurech­nungszusam­men­hang, kön­nen die gel­tend gemacht­en Schadenser­satzansprüche begrün­det sein.

Aus­gangspunkt jed­er Schadens­berech­nung bildet die Dif­feren­zhy­pothese. Ob und inwieweit ein nach §§ 249 ff BGB zu erset­zen­der Ver­mö­genss­chaden vor­liegt, beurteilt sich nach einem Ver­gle­ich der infolge des haf­tungs­be­grün­den­den Ereigniss­es einge­trete­nen Ver­mö­genslage mit der­jeni­gen, die ohne jenes Ereig­nis einge­treten wäre. Die Dif­feren­zhy­pothese umfasst zugle­ich das Erforder­nis der Kausal­ität zwis­chen dem haf­tungs­be­grün­den­den Ereig­nis und ein­er dadurch einge­trete­nen Ver­mö­gens­min­derung: Nur eine Ver­mö­gens­min­derung, die durch das haf­tungs­be­grün­dende Ereig­nis verur­sacht ist, d.h. ohne dieses nicht einge­treten wäre, ist als ersatzfähiger Schaden anzuerken­nen48.

Im Blick auf die gel­tend gemacht­en Schä­den ist zu unter­schei­den, ob der Geschäfts­führer als Gesellschafter oder Geschäfts­führer der GmbH von ein­er fehler­haften Prü­fungsleis­tung des Steuer­ber­aters betrof­fen ist. Da die gel­tend gemacht­en Schä­den in bei­den Fällen in der Per­son des Geschäfts­führers wurzeln, ging die Abtre­tung von Ansprüchen der GmbH an der Geschäfts­führer man­gels eines eige­nen Schadens der GmbH von vorn­here­in ins Leere.

Die Erstreck­ung des Schutzbere­ichs des Prüfver­trages auf der Geschäfts­führer als Gesellschafter der GmbH kann einen Schadenser­satzanspruch begrün­den, soweit sie im Ver­trauen auf eine fehlende Insol­ven­zreife als Gegen­leis­tung für die stille Beteili­gung ihres Ehe­mannes diesem durch die Einge­hung eines Schul­dan­erken­nt­niss­es von 100.000 € eine Sicherung gewährt hat. Hin­sichtlich der Inanspruch­nahme aus der zugun­sten der H. über­nomme­nen Bürgschaft kommt eine Ersatzpflicht nur in Betra­cht, wenn fest­ste­ht, dass die Bürgschaft bei rechtzeit­iger Insol­ven­zantrag­stel­lung nicht zum Tra­gen gekom­men wäre. Soweit der Geschäfts­führer in dieser Sache kein stre­it­iges Urteil erwirkt, son­dern sich zu ein­er ver­gle­ich­sweisen Zahlung verpflichtet hat, dürfte dies ihren Ersatzanspruch nicht berühren. Eine für den Schaden mitursäch­liche wil­lentliche Hand­lung des Ver­let­zten schließt es nicht ohne weit­eres aus, den Schaden dem­jeni­gen zuzurech­nen, der die schädi­gende Kausalkette in Gang geset­zt hat. Bestand für die Zwei­thand­lung des Geschädigten ein recht­fer­ti­gen­der Anlass oder wurde sie durch das haf­tungs­be­grün­dende Ereig­nis her­aus­ge­fordert, erweist sich die Reak­tion auch nicht als ungewöhn­lich oder gän­zlich unangemessen, so bleibt der Zurech­nungszusam­men­hang mit dem Ver­hal­ten des Schädi­gers beste­hen. Die Beendi­gung ein­er rechtlichen Auseinan­der­set­zung durch Ver­gle­ich kann grund­sät­zlich ein sachgemäßes Ver­hal­ten sein, das auf die Zurech­nung des Schadens zum haf­tungs­be­grün­den­den Ver­hal­ten des Schuld­ners keinen Ein­fluss hat49.

Soweit der Geschäfts­führer wegen nach Ein­tritt der Über­schul­dung zu Las­ten der GmbH vorgenommen­er Zahlun­gen in Regress genom­men wurde, kann ihr wegen ihrer Ein­beziehung als Geschäfts­führer in den Schutzbere­ich des Ver­trages ein Schadenser­satzanspruch im Blick auf den aus­geurteil­ten Betrag von 234.707 € zuste­hen.

Dabei ist allerd­ings zu beacht­en, dass der mit der Insol­ven­zprü­fung betraute Steuer­ber­ater für etwaige von des Geschäfts­führers zuvor ab Ein­tritt der Über­schul­dung seit dem 31.01.2005 zu Las­ten der GmbH bewirk­te Zahlun­gen man­gels haf­tungsrechtlich­er Zurechen­barkeit nicht einzuste­hen hat. Vielmehr kommt eine Ersatzpflicht erst ab dem Zeit­punkt in Betra­cht, zu dem der Steuer­ber­ater nach dem Inhalt der mit der GmbH getrof­fe­nen Abrede das Prü­fungsergeb­nis vorzule­gen hat­te. Zwar darf sich der Geschäfts­führer, um Ansprüche aus § 64 Satz 1 und 2 Gmb­HG (§ 64 Abs. 2 Gmb­HG aF) auszuschließen, nach Auftreten der Krise nicht mit ein­er unverzüglichen Auf­tragserteilung beg­nü­gen, son­dern muss außer­dem auf eine unverzügliche Vor­lage des Prü­fungsergeb­niss­es hin­wirken50.

Vor­liegend geht es indessen nicht um die Ver­mei­dung ein­er Inanspruch­nahme des Geschäfts­führers nach den genan­nten Vorschriften, son­dern um ver­tragliche Regress­forderun­gen eines erfol­gre­ich wegen ver­boten­er Zahlun­gen belangten Geschäfts­führers gegen seinen Berater, die auf eine unzutr­e­f­fende Beurteilung der Insol­ven­zreife der GmbH gestützt sind. Ein solch­er ver­traglich­er Rück­griff ist auch eröffnet, wenn der Geschäfts­führer den Berater ver­spätet — nach Erkennbarkeit der Krise — ein­schal­tet oder nicht auf eine unverzügliche Durch­führung der Prü­fung Bedacht legt. Der Schadenser­satzanspruch beruht näm­lich auf dem Inhalt der getrof­fe­nen ver­traglichen Vere­in­barung.

Die zu Las­ten des Geschäfts­führers ent­stande­nen Prozesskosten kön­nen eben­falls erstat­tungs­fähig sein.

Grund­sät­zlich hat der Schädi­ger für den gesamten durch seine pflichtwidrige Hand­lung verur­sacht­en Schaden Ersatz zu leis­ten. Ste­ht der Schaden zwar mit der Hand­lung des Schädi­gers in einem kausalen Zusam­men­hang, ist dieser Schaden jedoch entschei­dend durch ein völ­lig ungewöhn­lich­es und unsachgemäßes Ver­hal­ten des Geschädigten aus­gelöst wor­den, kann allerd­ings die Gren­ze über­schrit­ten sein, bis zu der dem Schädi­ger das dieses Fehlver­hal­ten und dessen Auswirkun­gen als haf­tungsaus­fül­len­der Folgeschaden seines Ver­hal­tens zugerech­net wer­den kann51. Im Regelfall hat der Schädi­ger den gesamten durch die pflichtwidrige Hand­lung adäquat verur­sacht­en Schaden zu tra­gen. Dazu gehören auch die Kosten eines objek­tiv unberechtigten Rechtsstre­its, falls der Geschädigte ihn vernün­ftiger­weise für erforder­lich hal­ten durfte, um den Schaden abzuwen­den oder ger­ing zu hal­ten52. Zu den ersatzfähi­gen materiellen Schä­den kön­nen also auch Aufwen­dun­gen für im Ergeb­nis erfol­glose Prozesse gehören, wenn der Geschäfts­führer die Rechtsstre­it­igkeit­en nach Lage der Dinge ver­ständi­ger­weise für erforder­lich hal­ten durfte53.

Bun­des­gericht­shof, Urteil vom 14. Juni 2012 — IX ZR 145/11

  1. vgl. BGH, Urteil vom 01.02.2000 — X ZR 198/97, WM 2000, 973, 974; vom 07.02.2002 — III ZR 1/01, WM 2002, 1406, 1407 []
  2. BGH, Beschluss vom 13.10.1980 — NotZ 13/80, BGHZ 78, 237, 242 []
  3. BVer­fGE 54, 301, 323 []
  4. Gehre/Koslowski, StBerG, 6. Aufl., § 33 Rn. 8 []
  5. Bun­dess­teuer­ber­aterkam­mer, DStR 1992, 683, 686 []
  6. BT-Drucks. 3/128, S. 24 []
  7. Hense/Ulrich/Wollburg, WPO, 2008, § 2 Rn. 5 []
  8. Bun­dess­teuer­ber­aterkam­mer DStR 1992, 683 []
  9. BGH, Urteil vom 01.02.2000, aaO []
  10. vgl. Zuge­hör in Zugehör/G. Fischer/Vill/D. Fischer/Rinkler/Chab, Hand­buch der Anwalt­shaf­tung, 3. Aufl., Rn. 1705 []
  11. BGH, Urteil vom 08.06.2004 — X ZR 283/02, WM 2004, 1869, 1870 []
  12. BGH, Urteil vom 20.04.2004 — X ZR 250/02, BGHZ 159, 1, 4 []
  13. BGH, Urteil vom 02.11.1983 — IVa ZR 20/82, NJW 1984, 355 f []
  14. BGH, Urteil vom 23.01.1985 — IVa ZR 66/83, ZIP 1985, 398, 400 []
  15. BGH, Urteil vom 19.03.1986 — IVa ZR 127/84, NJW-RR 1986, 1307 []
  16. BGH, Urteil vom 02.07.1996 — X ZR 104/94, BGHZ 133, 168, 172 []
  17. BGH, Urteil vom 02.04.1998 — III ZR 245/96, BGHZ 138, 257, 261 []
  18. BGH, Urteil vom 15.12.2005 — III ZR 424/04, WM 2006, 423, 425 []
  19. BGH, Urteil vom 02.04.1998, aaO S. 260 f []
  20. BGH, aaO S. 261 []
  21. BGH, Urteil vom 06.04.2006 — III ZR 256/04, BGHZ 167, 155 Rn. 15 aE; vom 07.05.2009 — III ZR 277/08, BGHZ 181, 12 Rn. 39 []
  22. BGH, Urteil vom 26.09.2000 — X ZR 94/98, BGHZ 145, 187, 198 []
  23. BGH, Urteil vom 20.04.2004, aaO S. 9 []
  24. BGH, Urteil vom 06.04.2006, aaO Rn. 13 []
  25. BGH, Urteil vom 15.12.2005, aaO []
  26. BGH, Urteil vom 02.04.1998, aaO S. 262 []
  27. BGH, Urteil vom 02.04.1998, aaO S. 262 f []
  28. BGH, Urteil vom 26.11.1986 — IVa ZR 86/85, WM 1987, 257 ff; vom 21.01.1993 — III ZR 15/92, WM 1993, 897; vom 19.12.1996 — IX ZR 327/95, WM 1997, 359, 360 []
  29. BGH, Urteil vom 02.04.1998, aaO S. 260 []
  30. BGH, Urteil vom 02.04.1998, aaO, S. 260, 262 []
  31. vgl. BGH, Urteil vom 02.04.1998, aaO S. 262; vom 20.04.2004, aaO S. 4 f []
  32. vgl. BGH, Urteil vom 06.04.2006, aaO Rn. 15; vom 07.05.2009, aaO Rn. 39 []
  33. vgl. BGH, Urteil vom 20.04.2004, aaO S. 5 [] []
  34. vgl. BGH, Urteil vom 06.04.2006, aaO Rn. 13 aE []
  35. Urteil vom 02.04.1998, aaO, S. 262 f []
  36. BGH, Urteil vom 20.04.2004, aaO S. 5 []
  37. BGH, Urteil vom 14.05.2007 — II ZR 48/06, WM 2007, 1274 Rn. 15 ff; vom 27.03.2012 — II ZR 171/10, DB 2012, 1320 Rn. 16, 19 []
  38. vgl. BGH, Urteil vom 13.10.2011 — IX ZR 193/10, WM 2011, 2334 Rn. 9 []
  39. vgl. BGH, Urteil vom 20.04.2004, aaO []
  40. vgl. BGH, Urteil vom 02.04.1998, aaO S. 260, 262 []
  41. Zuge­hör, aaO Rn. 1707 []
  42. BGH, Urteil vom 10.11.1994 — III ZR 50/94, BGHZ 127, 378, 384 f; vom 13.11.1997 — X ZR 144/94, WM 1998, 440, 442 []
  43. vgl. BGH, Urteil vom 04.05.2000 — IX ZR 142/99, WM 2000, 1591, 1593; vom 19.07.2001 — IX ZR 246/00, WM 2001, 1868, 1869 []
  44. vgl. BGH, Urteil vom 20.03.2008 — IX ZR 238/06, WM 2008, 950 Rn. 13 []
  45. BGH, Urteil vom 15.04.2010 — IX ZR 189/09, WM 2010, 993 Rn. 14 []
  46. BGH, Urteil vom 19.12.1996 — IX ZR 327/95, WM 1997, 359, 360 []
  47. BGH, Urteil vom 20.03.2008 — IX ZR 104/05, WM 2008, 1042 Rn. 12 []
  48. BGH, Urteil vom 19.05.2009 — IX ZR 43/08, WM 2009, 1376 Rn. 18 []
  49. BGH, Urteil vom 03.12.1992 — IX ZR 61/92, NJW 1993, 1139, 1141 []
  50. BGH, Urteil vom 27.03.2012 — II ZR 171/10, DB 2012, 1320 Rn.19 []
  51. BGH, Urteil vom 11.07.1991 — VII ZR 315/90, NJW-RR 1991, 1428 []
  52. BGH, Urteil vom 23.03.2000 — III ZR 152/99, WM 2000, 1023, 1025 []
  53. BGH, Urteil vom 25.09.1980 — III ZR 74/78, BGHZ 78, 274, 279 f []