Der Lohnsteuerhilfeverein — und der Beratungsstellenleiter mit Vordiplom

§ 23 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 StBerG ist dahin auszule­gen, dass die Erfül­lung des Tatbe­standsmerk­mals ein­er anderen gle­ich­w­er­ti­gen Vor­bil­dung den Nach­weis des Beste­hens ein­er Abschlussprü­fung in einem Beruf voraus­set­zt, der auf­grund der ver­mit­tel­ten Lern­in­halte einem kaufmän­nis­chen Beruf als gle­ich­w­er­tig erachtet wer­den kann.

Der Lohnsteuerhilfeverein — und der Beratungsstellenleiter mit Vordiplom

Die Bestel­lung zum Leit­er ein­er Beratungsstelle eines Lohn­s­teuer­hil­fevere­ins set­zt daher das Beste­hen ein­er Abschlussprü­fung voraus. Ein im Fern­studi­um wirtschaftswis­senschaftlich­es Vordiplom reicht hier­für nicht.

Die an den Leit­er ein­er Beratungsstelle eines Lohn­s­teuer­hil­fevere­ins zu stel­len­den Anforderun­gen in Bezug auf dessen fach­liche Qual­i­fika­tion sind in § 23 Abs. 3 Satz 1 StBerG abschließend fest­gelegt. Im hier vom Bun­des­fi­nanzhof entsch­iede­nen Fall erfüllt der vorge­se­hene Beratungsstel­len­leit­er die in § 23 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 und 3 StBerG normierten Voraus­set­zun­gen nicht, so dass er zum Beratungsstel­len­leit­er nur unter den Voraus­set­zun­gen des § 23 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 StBerG bestellt wer­den kön­nte. Danach darf der Lohn­s­teuer­hil­fevere­in zum Leit­er ein­er Beratungsstelle nur Per­so­n­en bestellen, die eine Abschlussprü­fung in einem kaufmän­nis­chen Aus­bil­dungs­beruf bestanden haben oder eine gle­ich­w­er­tige Vor­bil­dung besitzen und nach Abschluss der Aus­bil­dung drei Jahre in einem Umfang von min­destens 16 Wochen­stun­den auf dem Gebi­et der von den Bun­des- oder Lan­des­be­hör­den ver­wal­teten Steuern prak­tisch tätig gewe­sen sind.

Eine Abschlussprü­fung in einem kaufmän­nis­chen Aus­bil­dungs­beruf hat der vorge­se­hene Beratungsstel­len­leit­er nicht abgelegt; vielmehr hat er erfol­gre­ich eine Aus­bil­dung in einem eher tech­nisch ori­en­tierten Beruf als Bauze­ich­n­er abgeschlossen. Dass das Berufs­bild eines Bauze­ich­n­ers, der nach Vor­gaben von Architek­ten oder Bauin­ge­nieuren für geplante Bau­vorhaben Zeich­nun­gen und Pläne anfer­tigt, erhe­blich von dem Berufs­bild kaufmän­nis­ch­er Berufe abwe­icht, bedarf kein­er näheren Erläuterung. Es kann daher nicht davon aus­ge­gan­gen wer­den, dass die Aus­bil­dung zum Bauze­ich­n­er Qual­i­fika­tio­nen ver­mit­telt, die ohne Weit­eres den Qual­i­fika­tio­nen gle­ichge­set­zt wer­den kön­nen, die im Rah­men ein­er kaufmän­nis­chen Aus­bil­dung erwor­ben wer­den. Auch das in einem Fern­studi­um erwor­bene Vordiplom im Fach­bere­ich Wirtschaftswis­senschaft kann die von Geset­zes wegen geforderte Abschlussprü­fung in einem kaufmän­nis­chen Aus­bil­dungs­beruf nicht erset­zen. Da die Diplom-Vor­prü­fung lediglich den Zugang zum Haupt­studi­um eröffnet, das mit ein­er Diplom­prü­fung abzuschließen ist, liegt keine abgeschlossene Beruf­saus­bil­dung vor. Auf­grund der Nichter­fül­lung des Tatbe­standsmerk­mals der (bestande­nen) Abschlussprü­fung, kann offen bleiben, ob ein Fern­studi­um im Fach­bere­ich Wirtschaftswis­senschaft auf­grund der dadurch ver­mit­tel­ten Lern­in­halte mit ein­er Aus­bil­dung in einem kaufmän­nis­chen Beruf gle­ichge­set­zt wer­den kann.

Im hier vom Bun­des­fi­nanzhof entsch­iede­nen Fall besaß der vorge­se­hene Beratungsstel­len­leit­er auch keine “andere gle­ich­w­er­tige Vor­bil­dung” i.S. des § 23 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 StBerG:

Nach dem Wort­laut dieser Bes­tim­mung muss die Vor­bil­dung eine Qual­i­fika­tion ver­mit­teln, die ein­er Abschlussprü­fung in einem kaufmän­nis­chen Aus­bil­dungs­beruf gle­ich­w­er­tig ist. Darauf, dass eine gle­ich­w­er­tige Vor­bil­dung nur dann angenom­men wer­den kann, wenn der zukün­ftige Beratungsstel­len­leit­er eine Abschlussprü­fung abgelegt hat, deutet die Aus­gestal­tung des weit­eren Tatbe­standsmerk­mals der prak­tis­chen Tätigkeit hin, auf dessen Erfül­lung nicht verzichtet wer­den kann. Zum Zeit­punkt des früh­esten Beginns dieser Tätigkeit hat der Geset­zge­ber den Abschluss der Aus­bil­dung bes­timmt. Da der Abschluss der Aus­bil­dung in der Regel durch die Able­gung ein­er entsprechen­den Prü­fung gekennze­ich­net ist, lässt sich der Zeit­punkt, ab dem eine anrechen­bare prak­tis­che Tätigkeit aufgenom­men wer­den kann, zuver­läs­sig bes­tim­men. Käme es dage­gen lediglich auf den Nach­weis von Ken­nt­nis­sen an, die auch im Rah­men ein­er Aus­bil­dung in einem kaufmän­nis­chen Beruf erwor­ben wer­den kön­nten, wäre die Bes­tim­mung des Abschlusses ein­er solchen Ken­nt­niser­lan­gung mit erhe­blichen Unsicher­heit­en behaftet.

Auch die Entste­hungs­geschichte der in § 23 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 StBerG getrof­fe­nen Regelung weist auf das Erforder­nis eines Prü­fungsab­schlusses hin. Nach der bis zum 30.06.1994 gel­tenden Fas­sung1 set­zte die Bestel­lung zum Leit­er ein­er Beratungsstelle eines Lohn­s­teuer­hil­fevere­ins aus­drück­lich das Beste­hen der Gehil­fen­prü­fung im steuer- und wirtschafts­ber­a­ten­den Beruf oder ein­er gle­ich­w­er­ti­gen Prü­fung voraus. Mit Wirkung ab dem 1.07.19942 hat der Geset­zge­ber die Vorschrift dahin geän­dert, dass nun­mehr das Beste­hen ein­er Abschlussprü­fung im steuer- und wirtschafts­ber­a­ten­den Beruf oder einem kaufmän­nis­chen Aus­bil­dungs­beruf oder der Besitz ein­er anderen gle­ich­w­er­ti­gen Vor­bil­dung voraus­ge­set­zt wurde. Mit dieser Änderung sollte jedoch das Prü­fungser­forder­nis bei ein­er gle­ich­w­er­ti­gen Aus­bil­dung nicht aufgegeben wer­den. Wie bere­its aus­ge­führt, deutet darauf bere­its die Fes­tle­gung des früh­esten Zeit­punk­ts des Beginns der prak­tis­chen Tätigkeit auf den Zeit­punkt des Abschlusses der Aus­bil­dung hin. Darüber hin­aus ist den Geset­zes­ma­te­ri­alien zu ent­nehmen, dass nach dem Ref­er­ente­nen­twurf zur Klarstel­lung, dass auf eine Prü­fung in einem rechts, wirtschafts- oder steuer­ber­a­ten­den Beruf abzustellen ist, lediglich das Wort “gle­ich­w­er­tig” durch das Wort “gle­ichar­tig” erset­zt wer­den sollte3. Erst auf­grund der Beratun­gen im Finan­zauss­chuss des Deutschen Bun­destages wurde in die Vorschrift der Begriff “andere gle­ich­w­er­tige Vor­bil­dung” einge­führt. Ausweis­lich der Geset­zes­be­grün­dung wurde die Vorschrift anders gefasst, um Bürg­ern der ehe­ma­li­gen DDR mit einem Fachar­beit­er­ab­schluss als Finanz- oder Wirtschaft­skauf­mann die Möglichkeit der Bestel­lung zum Beratungsstel­len­leit­er eines Lohn­s­teuer­hil­fevere­ins zu erhal­ten4. Daraus wird deut­lich, dass der Geset­zge­ber mit der Geset­zesän­derung nicht die Auf­gabe des Erforderniss­es ein­er Abschlussprü­fung bezweck­te; vielmehr sollte der Kreis der möglichen Beratungsstel­len­leit­er um eine bes­timmte Beruf­s­gruppe mit entsprechen­den Beruf­s­ab­schlüssen erweit­ert wer­den.

Der Besitz eines Vordiploms in einem wirtschaftswis­senschaftlichen Stu­di­en­gang reicht somit nicht aus, um eine “andere gle­ich­w­er­tige Vor­bil­dung” i.S. des § 23 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 StBerG zu ver­mit­teln. Erforder­lich ist das Beste­hen ein­er Abschlussprü­fung5. Wie bere­its aus­ge­führt, ist der vorge­se­hene Beratungsstel­len­leit­er lediglich im Besitz eines Diplom-Vor­prü­fungszeug­niss­es im inte­gri­erten Stu­di­en­gang Wirtschaftswis­senschaft, so dass die Voraus­set­zung ein­er Abschlussprü­fung nicht erfüllt ist. Daran kann auch der Umstand nichts ändern, dass er nach­weis­lich 159 Wochen mit ein­er wöchentlichen Arbeit­szeit von 16 Stun­den auf dem Gebi­et der von den Bun­des- und Lan­des­fi­nanzbe­hör­den ver­wal­teten Steuern tätig war. Denn die prak­tis­che Tätigkeit wird zusät­zlich zum Nach­weis ein­er Abschlussprü­fung gefordert und kann infolgedessen diese nicht erset­zen.

Auch eine Gesamtschau der Aus­bil­dung und des beru­flichen Werde­ganges des vorge­se­henen Beratungsstel­len­leit­ers kann nicht dazu führen, dass auf die Erfül­lung des Tatbe­standsmerk­mals ein­er abgeschlosse­nen Beruf­saus­bil­dung in einem kaufmän­nis­chen oder gle­ich­w­er­ti­gen Bere­ich verzichtet wer­den kön­nte. Eine solche Gesamt­be­tra­ch­tung sieht das Gesetz nicht vor. Gegen sie spricht auch der Umstand, dass der prak­tis­chen Tätigkeit im Rah­men eines geson­dert zu erfül­len­den Tatbe­standsmerk­mals eine eigen­ständi­ge Bedeu­tung zukommt.

Die mit der gefun­de­nen Ausle­gung des § 23 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 StBerG und dem Erforder­nis ein­er Abschlussprü­fung ein­herge­hende Beschränkung der von Art. 12 Abs. 1 GG gewährleis­teten Berufs­frei­heit begeg­net nach Auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanzhofs keinen ver­fas­sungsrechtlichen Bedenken.

Es kann dahingestellt bleiben, ob es über­haupt den Beruf des Leit­ers ein­er Beratungsstelle eines Lohn­s­teuer­hil­fevere­ins gibt, der vom Schutzbere­ich des Art. 12 Abs. 1 GG erfasst wird. Jeden­falls ist die Ein­schränkung der Beruf­sausübung von Per­so­n­en, die auf­grund eines fehlen­den Beruf­s­ab­schlusses von der Auf­nahme ein­er Tätigkeit als Beratungsstel­len­leit­er zunächst aus­geschlossen sind, gerecht­fer­tigt. Die Hil­feleis­tung in Steuer­sachen ist ein durch die Recht­sprechung des Bun­desver­fas­sungs­gerichts6 anerkan­ntes wichtiges Gemein­schaftsgut, das auch unter Ein­schränkung der Frei­heit des Einzel­nen zu schützen ist. Im Inter­esse des Steuer­aufkom­mens, der Steuer­moral sowie zum Schutz geset­ze­sunkundi­ger Steuerpflichtiger, die durch Falschber­atung ungeeigneter Berater erhe­bliche Nachteile erlei­den kön­nen, soll sichergestellt wer­den, dass nur solche Berater geschäftsmäßige Hil­fe in Steuer­sachen leis­ten, die dazu die erforder­liche Qual­i­fika­tion und Zuver­läs­sigkeit besitzen. Dies gilt auch für die für einen Lohn­s­teuer­hil­fevere­in täti­gen Per­so­n­en, wobei zu berück­sichti­gen ist, dass die an den Leit­er ein­er Beratungsstelle eines Lohn­s­teuer­hil­fevere­ins zu stel­len­den Anforderun­gen nicht den per­sön­lichen Voraus­set­zun­gen entsprechen, die ein Steuer­ber­ater oder Steuer­bevollmächtigter zu erfüllen hat7.

Auch dem BFH-Urteil vom 13.03.19908 kann für den Stre­it­fall nichts ent­nom­men wer­den. Denn in ihr hat der Bun­des­fi­nanzhof zum Begriff des “Lohn­s­teuer­we­sens” in Zusam­men­hang mit der nach § 23 Abs. 2 StBerG a.F. geforderten drei­jähri­gen haupt­beru­flichen Tätigkeit auf dem Gebi­et des Lohn­s­teuer­we­sens Stel­lung genom­men und aus­ge­führt, dass der Bun­des­fi­nanzhof den Begriff des “Steuer­we­sens” im Hin­blick auf die durch Art. 12 Abs. 1 GG gewährleis­tete Frei­heit der Beruf­swahl stets weit aus­gelegt hat. Sich mit den Anforderun­gen an die Qual­i­fika­tion des Leit­ers ein­er Beratungsstelle unter dem Gesicht­spunkt ein­er abgeschlosse­nen Beruf­saus­bil­dung zu befassen, hat­te der Bun­des­fi­nanzhof in diesem Urteil keinen Anlass. Im Übri­gen hat der Bun­des­fi­nanzhof eine ein­schränk­ende Inter­pre­ta­tion des § 23 Abs. 3 Satz 1 StBerG in seinen Entschei­dun­gen vom 08.01.20039; und vom 06.02.200710 nicht vorgenom­men, son­dern darauf hingewiesen, dass sich der Geset­zge­ber sein­erzeit ger­ade hin­sichtlich der Lohn­s­teuer­hil­fevere­ine zu ein­er Neuregelung und zu Anforderun­gen an die fach­liche Qual­i­fika­tion von Beratungsstel­len­leit­ern ver­an­lasst sah, um den Schutz der Arbeit­nehmer vor unser­iösen Lohn­s­teuer­hil­fevere­inen zu verbessern11.

Die Beschränkung der Berufs­frei­heit erweist sich auch nicht als unver­hält­nis­mäßig, zumal auch ohne eine beson­dere Qual­i­fika­tion­sprü­fung die Bestel­lung als Leit­er ein­er Beratungsstelle dadurch erre­icht wer­den kann, dass eine min­destens drei­jährige prak­tis­che Tätigkeit auf den für die Beratungs­befug­nis nach § 4 Nr. 11 StBerG ein­schlägi­gen Gebi­eten des Einkom­men­steuer­rechts nachgewiesen wird12.

Bun­des­fi­nanzhof, Urteil vom 15. Juni 2016 — VII R 26/15

  1. BGBl I 1990, 2756 []
  2. BGBl I 1994, 1387 []
  3. BT-Drs. 12/6753, S. 13 []
  4. BT-Drs. 12/7545, S. 25 []
  5. Goez in Kuhls u.a., Kom­men­tar zum Steuer­ber­atungs­ge­setz, 3. Aufl., § 23 Rz 24, der den Begriff “gle­ich­w­er­tige Prü­fung” ver­wen­det, und Her­mans, Die Lohn­s­teuer­hil­fevere­ine, 1996, S. 66, der auf das Erforder­nis ein­er Abschlussprü­fung in einem steuer‑, wirtschafts­ber­a­ten­den oder kaufmän­nis­chen Beruf ver­weist; a.A. Schmuck­er in Bon­ner Hand­buch der Steuer­ber­atung, § 23 Rz 14 []
  6. vgl. BVer­fG, Beschluss vom 18.11.1980 — 1 BvR 228, 311/73, BVer­fGE 55, 185, 196 []
  7. BFH, Urteil vom 14.06.1988 — VII R 143/84, BFHE 153, 277, BSt­Bl II 1988, 684 []
  8. BFH, Urteil vom 13.03.1990 — VII R 50/89, BFHE 160, 373, BSt­Bl II 1990, 1093 []
  9. BFH, Urteil vom 08.01.2003 — VII R 37/02, BFHE 201, 479, BSt­Bl II 2003, 421 []
  10. BFH, Urteil vom 06.02.2007 — VII B 67/06, BFH/NV 2007, 1357 []
  11. vgl. BFH, Urteil vom 09.01.1979 — VII R 22/78, BFHE 127, 100, BSt­Bl II 1979, 306 []
  12. zur Ver­fas­sungsmäßigkeit des pauschalen Befähi­gungsnach­weis­es vgl. BVer­fG, Beschluss vom 21.01.1991 — 1 BvR 1278/88, HFR 1991, 233 []