Wirtschaftsprüfer — und das Verbot gewerblicher Tätigkeit

Die Betä­ti­gung in einem geschäfts­führen­den Organ ein­er Kap­i­talge­sellschaft unter­fällt dem Ver­bot der gewerblichen Betä­ti­gung im Sinne des § 43a Abs. 3 Nr. 1 WPO. Das Ver­bot, neben ein­er Tätigkeit als Wirtschaft­sprüfer gewerbliche Tätigkeit­en auszuüben, ist nach Auf­fas­sung des Bun­desver­wal­tungs­gerichts mit Unions- und Ver­fas­sungsrecht vere­in­bar.

Wirtschaftsprüfer — und das Verbot gewerblicher Tätigkeit

Dies gilt auch für die Tätigkeit im Ver­wal­tungsrat ein­er schweiz­erischen Aktienge­sellschaft. Die Funk­tion als Vor­sitzen­der des Ver­wal­tungsrats ein­er Schweiz­er Aktienge­sellschaft ist mit dem Beruf als Wirtschaft­sprüfer auch dann unvere­in­bar, wenn eine andere Per­son als Bevollmächtigter des Ver­wal­tungsrats mit der Geschäfts­führung betraut wird.

Diese Tätigkeit unter­fällt dem Ver­bot der gewerblichen Tätigkeit in § 43a Abs. 3 Nr. 1 WPO. Gewerblich im Sinne der Vorschrift sind selb­ständi­ge und dauer­haft aus­geübte Tätigkeit­en, die maßge­blich von erwerb­swirtschaftlichem Streben nach Gewinn gekennze­ich­net sind. Uner­he­blich ist insoweit, ob der Wirtschaft­sprüfer im eige­nen oder frem­den wirtschaftlichen Inter­esse han­delt und in welch­er Rechts­form die Tätigkeit aus­geübt wird. Da die Wirtschaft­sprüfer­ord­nung den Begriff der gewerblichen Tätigkeit selb­st nicht näher erläutert, muss der beruf­s­rechtliche Gewer­be­be­griff mit den Merk­malen der Selb­ständigkeit, der Dauer­haftigkeit und des Gewinnstrebens Aus­gangspunkt für seine Inter­pre­ta­tion sein1. Erfasst wer­den damit auch organ­schaftliche Betä­ti­gun­gen eines Wirtschaft­sprüfers für einen Unternehmen­sträger, die durch die gewerbliche Tätigkeit des Unternehmen­strägers geprägt wer­den und sich daher eben­falls als gewerblich darstellen. Eine Beschränkung des Begriffs auf Han­deln im eige­nen wirtschaftlichen Inter­esse wider­spräche den Schutzz­weck­en der Vorschrift. Das Ver­bot der gewerblichen Betä­ti­gung dient ein­er­seits dem Schutz des Ver­trauens der Öffentlichkeit in die Richtigkeit von Jahresab­schlüssen und der darauf gegrün­de­ten wirtschaftlichen Entschei­dun­gen2 und ander­er­seits dem Schutz der Man­dan­ten des Wirtschaft­sprüfers davor, dass der Wirtschaft­sprüfer die im Rah­men sein­er Beruf­stätigkeit erwor­be­nen Ken­nt­nisse der Geschäftsvorgänge seines Man­dan­ten im eige­nen oder frem­den wirtschaftlichen Inter­esse ver­w­ertet3. Bei­den Schutzz­weck­en ist nur dann genügt, wenn dem Wirtschaft­sprüfer eine gewerbliche Tätigkeit unter­sagt ist. Das gilt auch für eine gewerbliche Tätigkeit in frem­dem wirtschaftlichen Inter­esse. Für die Öffentlichkeit und die von ihm geprüften Man­dan­ten ist uner­he­blich, ob das Han­deln des Wirtschaft­sprüfers durch eigene oder fremde wirtschaftliche Inter­essen bee­in­flusst wird und ob er selb­st oder andere von im Rah­men ein­er Prü­fung erlangten Infor­ma­tio­nen prof­i­tieren.

Uner­he­blich ist schließlich, in welchem Rechtsver­hält­nis der Wirtschaft­sprüfer zum Träger eines gewerblich täti­gen Unternehmens ste­ht. § 43a Abs. 3 Nr. 1 WPO wird ins­beson­dere nicht ver­drängt, soweit § 43a Abs. 3 Nr. 2 WPO anwend­bar ist. Die Vorschrift des § 43a Abs. 3 Nr. 2 WPO legt fest, dass Tätigkeit­en auf­grund eines Anstel­lungsver­trags grund­sät­zlich eben­falls mit der Tätigkeit als Wirtschaft­sprüfer unvere­in­bar sind. Die Vorschrift sichert die Unab­hängigkeit des Wirtschaft­sprüfers und ist nach Wort­laut, Sys­tem­atik und Regelungszweck neben § 43a Abs. 3 Nr. 1 WPO anzuwen­den.

Auf der Grund­lage der das Bun­desver­wal­tungs­gericht binden­den (§ 137 Abs. 2 VwGO) tat­säch­lichen Fest­stel­lun­gen des Ver­wal­tungs­gerichts zum Inhalt des Schweiz­er Oblig­a­tio­nen­rechts (§ 173 VwGO i.V.m. § 293 ZPO) stellt sich die Tätigkeit des Vor­sitzen­den des Ver­wal­tungsrats ein­er Schweiz­er Aktienge­sellschaft als gewerblich dar. Dieses organ­schaftliche Han­deln wird durch den gewerblichen Charak­ter der unternehmerischen Tätigkeit der Aktienge­sellschaft geprägt. Nach den Fest­stel­lun­gen des Ver­wal­tungs­gerichts ist der Ver­wal­tungsrat als Kol­le­gialor­gan nach Schweiz­er Recht nicht nur für die Auf­sicht über die Gesellschaft, son­dern grund­sät­zlich auch für die gesamte Geschäfts­führungstätigkeit und damit für die Ver­wirk­lichung des gewerblichen Unternehmen­szwecks zuständig. Als Geschäfts­führung­sor­gan muss der Ver­wal­tungsrat mithin selb­st aktiv mit Streben nach Gewinn für die Gesellschaft am Rechtsverkehr teil­nehmen. Sein Tun unter­schei­det sich von der Tätigkeit eines selb­ständi­gen Kauf­manns lediglich dadurch, dass er nicht eigene, son­dern fremde Gewin­nerzielungsab­sicht­en ver­fol­gt.

Der Auss­chluss des Wirtschaft­sprüfers von der Wahrnehmung des Vor­sitzes des Ver­wal­tungsrats ein­er Schweiz­er Aktienge­sellschaft ist mit Art. 12 Abs. 1 GG vere­in­bar.

§ 43a Abs. 3 Nr. 1 WPO greift mit dem Ver­bot, neben dem Beruf als Wirtschaft­sprüfer eine gewerbliche Tätigkeit als Zweit­beruf auszuüben, in die Frei­heit der Beruf­swahl ein4.

Dieser Ein­griff ist ver­fas­sungsrechtlich gerecht­fer­tigt und ins­beson­dere ver­hält­nis­mäßig. § 43a Abs. 3 Nr. 1 WPO dient den ver­fas­sungsrechtlich legit­i­men Zweck­en, die Unab­hängigkeit der Beruf­sausübung von Wirtschaft­sprüfern und den Schutz der Man­dan­ten­dat­en zu sich­ern5. Der Auss­chluss gewerblich­er Zweit­berufe ist zur Ver­wirk­lichung dieser Zwecke aus den zum Schutzz­weck der Norm dargelegten Grün­den auch geeignet. Für die Erforder­lichkeit des Ein­griffs kommt es darauf an, welche wirtschaftlichen Fol­gen eine Beruf­ssperre für die Bewer­ber verur­sacht und welchen Aufwand es kostet, die Sperre zu über­steigen6. Inkom­pat­i­bil­itätsvorschriften wie die vor­liegende sind nur dort erforder­lich und zumut­bar, wo die Gefahr ein­er Inter­essenkol­li­sion sich deut­lich abze­ich­net und nicht mit Hil­fe von Beruf­sausübungsregelun­gen zu ban­nen ist7. Aus dem Kam­merbeschluss des Bun­desver­fas­sungs­gerichts vom 23.08.20138 fol­gt nichts anderes. Er geht von densel­ben ver­fas­sungsrechtlichen Maßstäben aus und prüft lediglich die ver­fas­sungskon­forme Ausle­gung ein­er Vorschrift, die eine aus­nahm­sweise Befreiung vom generellen Ver­bot gewerblich­er Betä­ti­gung vor­sieht, ohne generelle Ver­bote für andere Beruf­szweige für schlechthin ver­fas­sungswidrig zu erk­lären.

§ 43a Abs. 3 Nr. 1 WPO, der auf die abstrak­te Gefährdung der Ver­let­zung von Beruf­spflicht­en abstellt, ist nach den dargelegten Maßstäben zur Ver­wirk­lichung der legit­i­men Regelungszwecke erforder­lich. Mildere Mit­tel genü­gen nicht, die Gefahr der Zweck­ent­frem­dung der im Rah­men der Prü­fungstätigkeit erlangten Infor­ma­tio­nen für fremde wirtschaftliche Inter­essen auszuschließen und das Ver­trauen der Öffentlichkeit in die Unab­hängigkeit der Beruf­sausübung der Wirtschaft­sprüfer und damit in die Ergeb­nisse ihrer Beruf­stätigkeit zu sich­ern. Dies gilt auch, soweit die Vorschrift die Tätigkeit als Vor­sitzen­der des Ver­wal­tungsrats ein­er Schweiz­er Aktienge­sellschaft erfasst. Bei dieser Tätigkeit zeich­net sich, wie bei jed­er anderen gewerblichen Tätigkeit eines Wirtschaft­sprüfers auch, die Gefahr von Inter­essenkon­flik­ten deut­lich ab. Wirtschaft­sprüfer erlan­gen im Rah­men ihrer Tätigkeit umfan­gre­iche Infor­ma­tio­nen über die wirtschaftlichen Ver­hält­nisse der von ihnen geprüften (§ 2 Abs. 1 WPO), steuer­lich (§ 2 Abs. 2 WPO) und im Übri­gen berate­nen (§ 2 Abs. 3 Nr. 2 WPO) Man­dan­ten. Ver­gle­ich­bare Ein­blicke erhal­ten sie bei der Begutach­tung der Betrieb­s­führung (§ 2 Abs. 3 Nr. 1 WPO) und bei treuhän­derisch ver­wal­teten Unternehmen (§ 2 Abs. 3 Nr. 3 WPO). Würde ein Wirtschaft­sprüfer im eige­nen oder frem­den wirtschaftlichen Inter­esse gewerblich tätig, kön­nte er auf­grund des Umfangs und der Vielfalt der ihm im Rah­men sein­er Tätigkeit als Wirtschaft­sprüfer zu offen­baren­den Umstände jed­erzeit vor dem Prob­lem ste­hen, wirtschaftliche Entschei­dun­gen tre­f­fen zu müssen, für die Infor­ma­tio­nen rel­e­vant sind, die er aus sein­er Tätigkeit als Wirtschaft­sprüfer erlangt hat. Das gilt auch für die Tätigkeit als Vor­sitzen­der des Ver­wal­tungsrats ein­er Schweiz­er Aktienge­sellschaft — und zwar selb­st dann, wenn der Wirtschaft­sprüfer die nach § 57a WPO geforderte Qual­ität­skon­trolle nicht absolviert hat und daher keine geset­zlich vorgeschriebe­nen Abschlussprü­fun­gen durch­führen darf. Denn auch bei nicht prü­fungs­berechtigten Wirtschaft­sprüfern beste­ht die Gefahr von Inter­essenkon­flik­ten im Hin­blick auf die von ihnen im Rah­men von Beratungs­man­dat­en erlangten Infor­ma­tio­nen über ihre Man­dan­ten.

Der Gefahr von Inter­essenkol­li­sio­nen kann nicht wirk­sam durch bloße Beruf­sausübungsregelun­gen ent­ge­gengewirkt wer­den, etwa durch Schaf­fung von § 57 Abs. 4 Nr. 1 StBerG oder § 8 Abs. 3 BNo­tO entsprechen­den Aus­nah­mevorschriften oder durch Vorschriften zur nachge­lagerten Kon­trolle ein­er gewerblichen Betä­ti­gung. Das fol­gt ins­beson­dere aus der Vielzahl der Umstände, über die der Wirtschaft­sprüfer im Rah­men sein­er Tätigkeit Ken­nt­nis erlangt. Die Infor­ma­tio­nen, die er von seinen Man­dan­ten erhält, unter­schei­den sich von den Infor­ma­tio­nen, die anderen Freiberu­flern üblicher­weise offen­bart wer­den, sowohl durch ihre Bre­ite und als auch durch ihre Tiefe. Recht­san­wälte, Steuer­ber­ater und Notare sind üblicher­weise nur punk­tuell in Bezug auf den jew­eils bear­beit­eten konkreten Fall informiert. Sie erhal­ten regelmäßig nur die Infor­ma­tio­nen, die der Man­dant frei­willig über­mit­telt. Im Gegen­satz dazu müssen Wirtschaft­sprüfer über das geprüfte Unternehmen im Prü­fungszeitraum voll­ständig informiert wer­den und gegebe­nen­falls eige­nen Zugang zu den Unter­la­gen haben. Dabei wer­den sie immer auch mit Dat­en kon­fron­tiert, die für eine eigene gewerbliche Tätigkeit von Bedeu­tung sein kön­nen. Die Bil­dung von Bere­ichen gewerblich­er Tätigkeit, bei der die Gefahr von Inter­essenkon­flik­ten typ­is­cher­weise nicht beste­ht und ein generelles Ver­bot der gewerblichen Betä­ti­gung nicht erforder­lich ist, um eine inter­essenkon­flik­t­freie Beruf­sausübung zu gewährleis­ten, ist nicht möglich. So kön­nen etwa finanzwirtschaftliche Dat­en auch branche­nun­ab­hängig von Inter­esse sein. Überdies kön­nte der Wirtschaft­sprüfer jed­erzeit neue Man­date übernehmen oder den Gegen­stand sein­er gewerblichen Tätigkeit so ändern, dass früher erwor­bene Infor­ma­tio­nen für seine gewerbliche Tätigkeit an Bedeu­tung gewin­nen oder neue Infor­ma­tio­nen Inter­essenkon­flik­te aus­lösen.

Schließlich stre­it­et die staatliche Schutzverpflich­tung für die Grun­drechte der durch Wirtschaft­sprüfer geprüften Unternehmen dage­gen, die Ver­mei­dung von Inter­essenkon­flik­ten erst auf der Ebene der Beruf­sausübung zu regeln. Die staatliche Anord­nung, Jahresab­schlüsse durch Wirtschaft­sprüfer kon­trol­lieren zu lassen, stellt einen Ein­griff in das Recht der geprüften Unternehmen auf infor­ma­tionelle Selb­st­bes­tim­mung dar, auf das sich nach Art.19 Abs. 3 i.V.m. Art. 2 Abs. 1 GG auch juris­tis­che Per­so­n­en berufen kön­nen9. Dieser Ein­griff lässt sich mit dem Zweck, Ver­trauen in die Richtigkeit von Jahresab­schlüssen zu sich­ern, nur dann recht­fer­ti­gen, wenn er das Erforder­liche und Angemessene nicht über­schre­it­et. Angesichts der umfassenden Infor­ma­tio­nen, die das geprüfte Unternehmen offen­baren muss, hat der Staat beson­ders wirk­same Vorkehrun­gen dafür zu tre­f­fen, dass diese Infor­ma­tio­nen nicht zum Nachteil des Geprüften ver­wen­det wer­den. Eine Regelung, die Inter­essenkon­flik­te lediglich durch Beschränkun­gen der gewerblichen Zweit­beruf­sausübung zu lösen ver­suchte, wäre kaum lück­en­los zu tre­f­fen und zudem auf eine nur ex post wirk­ende, ihrer­seits lück­en­lose aktive Beruf­sauf­sicht angewiesen und daher nicht eben­so effek­tiv.

Union­srecht ste­ht der Anwen­dung des § 43a Abs. 3 Nr. 1 WPO nicht ent­ge­gen.

Unter­stellt man die unmit­tel­bare Anwend­barkeit der Richtlin­ie 2006/43/EG des Europäis­chen Par­la­ments und des Rates vom 17.05.2006 über Abschlussprü­fun­gen von Jahresab­schlüssen und kon­so­li­dierten Abschlüssen, zur Änderung der Richtlin­ien 78/660/EWG und 83/349/EWG und zur Aufhe­bung der Richtlin­ie 84/253/EWG des Rates10 zugun­sten des Wirtschaft­sprüfers, ste­ht diese wed­er in ihrer ursprünglichen noch in ihrer durch die Richtlin­ie 2014/56/EU des Europäis­chen Par­la­ments und des Rates vom 16.04.201411 geän­derten, bis zum 17.06.2016 umzuset­zen­den Fas­sung der Anwen­dung des § 43a Abs. 3 Nr. 1 WPO ent­ge­gen. Die Richtlin­ie 2006/43/EG enthält wed­er in ihrer Ursprungs- noch in ihrer Änderungs­fas­sung Regelun­gen über die Vere­in­barkeit von gewerblichen Tätigkeit­en mit der Tätigkeit als Abschlussprüfer. Daraus fol­gt nicht, wie der Wirtschaft­sprüfer meint, dass die Mit­glied­staat­en gehin­dert wären, solche in eigen­er Kom­pe­tenz zu erlassen. Sowohl die Ursprungs- als auch die Änderungs­fas­sung der Richtlin­ie 2006/43/EG erheben nicht den Anspruch, den Beruf des Wirtschaft­sprüfers (ein­schließlich der Vorschriften über die Vere­in­barkeit dieses Berufs mit anderen Berufen) abschließend zu regeln.

Bei­de Fas­sun­gen der Richtlin­ie 2006/43/EG leg­en ihrem Wort­laut, ihrer Sys­tem­atik und den Erwä­gungs­grün­den nach lediglich die Anforderun­gen an Abschlussprü­fun­gen fest. Sie definieren wed­er das Berufs­bild eines Abschluss- noch gar das eines Wirtschaft­sprüfers abschließend. Art. 1 der Richtlin­ie 2006/43/EG for­muliert, die Richtlin­ie regele die Abschlussprü­fung des Jahresab­schlusses. Im fün­ften Erwä­gungs­grund der ursprünglichen Fas­sung wird weit­er aus­ge­führt, Ziel der Richtlin­ie sei eine Har­mon­isierung der Anforderun­gen an die Abschlussprü­fung auf hohem Niveau. Im Fol­gen­den wer­den dann zwar sowohl die Anforderun­gen an die Qual­ität der Abschlussprüfer12 als auch an die Abschlussprü­fung selb­st13 beschrieben, was dafür sprechen kön­nte, dass die Richtlin­ie auch das Berufs­bild des Abschlussprüfers regeln möchte. Soweit die Richtlin­ie in ihrer Ursprungs- und der Änderungs­fas­sung sodann jedoch Regelun­gen über die Beruf­s­grund­sätze der Abschlussprüfer (Art. 21 bis 25 der Richtlin­ie 2006/43/EG) trifft, beschränkt sie sich auf solche beruf­s­rechtlichen Regelun­gen, die erforder­lich sind, um den angestrebten Qual­itäts­stan­dard der Abschlussprü­fun­gen zu erre­ichen. Dementsprechend knüpfen die Vorschriften über inkom­pat­i­ble Tätigkeit­en an konkrete Prü­fungsvorgänge und eine damit unvere­in­bare wirtschaftliche oder per­sön­liche Nähe im Vor­feld oder im Nach­gang der Prü­fung an14. Darüber hin­aus­ge­hende Inkom­pat­i­bil­itäten, die ihre Ursache in dem rechtlichen Pflicht­enkreis eines Zweit­berufs haben kön­nen, the­ma­tisiert die Richtlin­ie nicht.

Die Mit­glied­staat­en sind daher nicht gehin­dert, insoweit eigene Regelun­gen zu tre­f­fen. Dafür, dass die Union ihnen diese Spiel­räume lassen wollte, spricht zunächst, dass eine Richtlin­ie und keine Verord­nung erlassen wurde. Für mit­glied­staatliche Regelungsspiel­räume sprechen weit­er die Erwä­gungs­gründe der ursprünglichen Richtlin­ien­fas­sung. Der fün­fte Erwä­gungs­grund führt aus, angestrebt werde eine Har­mon­isierung auf hohem Niveau, wenn auch keine voll­ständi­ge Har­mon­isierung. Stren­gere mit­glied­staatliche Regelun­gen wer­den aus­drück­lich für möglich erk­lärt. An diesem Konzept hält die Richtlin­ie auch in ihrer Änderungs­fas­sung fest, indem sie im ersten Erwä­gungs­grund aus­führt, es gehe darum, die Bedin­gun­gen für die Zulas­sung von Per­so­n­en, die Abschlussprü­fun­gen durch­führen, die Vorschriften über deren Unab­hängigkeit, Unparteilichkeit und Beruf­s­grund­sätze weit­er zu har­mon­isieren und das Min­dest­maß der Angle­ichung bei den Prü­fungs­stan­dards zu erhöhen. Bestätigt wird dies durch den 31. Erwä­gungs­grund der Änderungsrichtlin­ie 2014/56/EU, in dem der Richtlin­ienge­ber unter Ver­weis auf das Sub­sidiar­ität­sprinzip zum Aus­druck bringt, er wolle nur insoweit Regelungsvor­gaben machen, als das Regelungsziel ein­er qual­i­ta­tiv­en Verbesserung der in der Union durchge­führten Abschlussprü­fun­gen auf der Ebene der Mit­glied­staat­en nicht aus­re­ichend ver­wirk­licht wer­den könne. Dem entspricht, dass Art. 21 Abs. 1 Satz 2 der Richtlin­ie 2006/43/EG sowohl in der Ursprungs- als auch in der Änderungs­fas­sung die Mit­glied­staat­en dazu verpflichtet, Beruf­s­grund­sätze für Abschlussprüfer aufzustellen, die zumin­d­est das öffentliche Inter­esse, ihre Integrität und Unparteilichkeit sowie ihre Fachkom­pe­tenz und Sorgfalt zum Gegen­stand haben. Wenn Art. 21 Abs. 1 Satz 2 der genan­nten Richtlin­ie aber nur bes­timmte Min­dest­grund­sätze ver­langt, fol­gt daraus ohne weit­eres, dass der nationale Geset­zge­ber weit­ere auf­stellen darf. Hinzu kommt schließlich, dass das nationale Berufs­bild des Wirtschaft­sprüfers und das Tätigkeits­feld des Abschlussprüfers nach Union­srecht lediglich teili­den­tisch sind. Nach den Regelun­gen der Wirtschaft­sprüfer­ord­nung wird das Berufs­bild des Wirtschaft­sprüfers nicht nur durch die Vor­nahme von betrieb­swirtschaftlichen Prü­fun­gen geprägt, son­dern auch durch Beratungstätigkeit, treuhän­derische Ver­wal­tung und sachver­ständi­ge Begutach­tun­gen (§ 2 Abs. 3 WPO). Auch führt nicht jed­er Wirtschaft­sprüfer Abschlussprü­fun­gen durch. Voraus­set­zung ist vielmehr, dass er über die Zulas­sung zum Beruf des Wirtschaft­sprüfers hin­aus auch die geset­zlich vorgeschriebene Qual­ität­skon­trolle durch­laufen hat (§ 57a WPO).

Ent­ge­gen der Ansicht des Wirtschaft­sprüfers ste­hen auch Art. 15 Abs. 1, Art. 16 GRC der Anwen­dung des § 43a Abs. 3 Nr. 1 WPO nicht ent­ge­gen. Die genan­nten Grun­drechte sind bere­its nicht anwend­bar, Art. 51 Abs. 1 Satz 1 GRC. Die Char­ta der Grun­drechte ist von den Mit­glied­staat­en nur bei der Durch­führung des Union­srechts zu beacht­en. Eine solche Durch­führung ist anzunehmen, wenn ein Zusam­men­hang eines nationalen Hoheit­sak­tes mit dem Union­srecht beste­ht, der darüber hin­aus­ge­ht, dass die fraglichen Sach­bere­iche benach­bart sind, oder wenn der eine von ihnen mit­tel­bare Auswirkun­gen auf den anderen haben kann15. Insoweit kommt es darauf an, ob die nationale Regelung die Durch­führung ein­er Bes­tim­mung des Union­srechts bezweckt oder andere als unter das Union­srecht fal­l­ende Ziele ver­fol­gt und ob es Regelun­gen des Union­srechts gibt, die für die durch den nationalen Hoheit­sakt geregelte Materie spez­i­fisch sind oder ihn bee­in­flussen kön­nen16. Ein solch­er Zusam­men­hang zwis­chen § 43a Abs. 3 Nr. 1 WPO und dem Union­srecht ist vor­liegend zu verneinen. Dessen Gestal­tungsanspruch beschränkt sich auf die Regelung der Min­destqual­ität­san­forderun­gen der Abschlussprü­fung. § 43a Abs. 3 Nr. 1 WPO stellt sich mithin wed­er als Umset­zung von Regelungsaufträ­gen des Union­srechts dar, noch gibt es Union­srecht, welch­es das Berufs­feld des Wirtschaft­sprüfers generell bet­rifft.

Der Wirtschaft­sprüfer wird schließlich durch § 43a Abs. 3 Nr. 1 WPO nicht in sein­er Dien­stleis­tungs- bzw. Nieder­las­sungs­frei­heit nach Art. 49, 56 AEUV beein­trächtigt. Die genan­nten Vorschriften gel­ten für die vom Wirtschaft­sprüfer in der Schweiz beab­sichtigte Tätigkeit nicht. Ins­beson­dere ist den vom Wirtschaft­sprüfer zitierten Vorschriften der Art. 4, 5, 7 Buchst. b und Art. 16 FZA-CH i.V.m. Anhang I FZA-CH ihrem klaren Wort­laut nach die von ihm behauptete Gel­tung nicht zu ent­nehmen.

Die Funk­tion als Vor­sitzen­der des Ver­wal­tungsrats ein­er Schweiz­er Aktienge­sellschaft ist mit dem Beruf als Wirtschaft­sprüfer auch dann unvere­in­bar, wenn eine andere Per­son als Bevollmächtigter des Ver­wal­tungsrats mit der Geschäfts­führung betraut wird.

Im vor­liegen­den Fall stellt sich die Tätigkeit als Vor­sitzen­der des Ver­wal­tungsrats ein­er Schweiz­er Aktienge­sellschaft auch dann noch als gewerbliche Tätigkeit dar. Das vom Wirtschaft­sprüfer angestrebte organ­schaftliche Han­deln wird auch dann noch durch den gewerblichen Charak­ter der unternehmerischen Tätigkeit von Schweiz­er Aktienge­sellschaften geprägt. Der Ver­wal­tungsrat kann seine ihm als Kol­le­gialor­gan nach Schweiz­er Recht obliegende gesamte Geschäfts­führungsverpflich­tung und damit seine Verpflich­tung, auf die Ver­wirk­lichung des gewerblichen Unternehmen­szwecks hinzuwirken, nicht voll­ständig und dauer­haft delegieren. Ihm verbleibt vielmehr zumin­d­est die Ober­leitung der Gesellschaft, die nicht nur Auf­sicht­srechte und ‑pflicht­en, son­dern auch das Recht und gegebe­nen­falls die Pflicht umfasst, strate­gis­che Unternehmen­sziele zu for­mulieren und zu deren Erre­ichung Weisun­gen an die Geschäfts­führung zu erlassen oder diese teil­weise oder sog­ar ganz an sich zu ziehen. Hinzu kom­men die weit­eren unüber­trag­baren Auf­gaben der Gestal­tung des Rech­nungswe­sens, der Finanzkon­trolle und der Finanz­pla­nung, die den Wirtschaft­sprüfer auch bei Auss­chöp­fung aller Spiel­räume für die Del­e­ga­tion der Geschäfts­führungsauf­gaben des Ver­wal­tungsrats noch verpflicht­en wür­den, sich selb­st aktiv am Streben nach Gewinn für die Gesellschaft zu beteili­gen. Stellt sich die Tätigkeit des Vor­sitzen­den des Ver­wal­tungsrats ein­er Schweiz­er Aktienge­sellschaft auch bei Auss­chöp­fung aller Del­e­ga­tion­s­möglichkeit­en noch als Geschäfts­führungstätigkeit dar, ist sie gewerblich. Daher bedarf es kein­er Entschei­dung, ob auch eine reine Auf­sicht­stätigkeit als gewerblich einzustufen ist, weil auch diese Tätigkeit von der gesellschaft­srechtlichen Pflicht zur Förderung des gewerblichen Unternehmen­szwecks geprägt ist.

Ist die Über­nahme des Ver­wal­tungsratsvor­sitzes ein­er Schweiz­er Aktienge­sellschaft, wie aus­ge­führt, dem Wirtschaft­sprüfer zu Recht generell unter­sagt, kommt die begehrte generelle Genehmi­gung dieser Tätigkeit nicht in Betra­cht.

Bun­desver­wal­tungs­gericht, Urteil vom 20. Jan­u­ar 2016 — 10 C 24.14

  1. vgl. BGH, Urteil vom 04.03.1996 — Stb­St ® 4/95BGHSt 42, 55, 60 f.; BFH, Urteil vom 17.05.2011 — VII R 47/10BFHE 234, 379 Rn. 12; vgl. Hense/Ulrich, WPO Kom­men­tar, 2. Aufl.2013, § 43a Rn. 66 []
  2. vgl. BT-Drs. 3/201 S. 55, BT-Drs. 12/5685 S. 27, vgl. auch Hense/Ulrich, a.a.O. Rn. 53 []
  3. vgl. Hense/Ulrich, a.a.O. Rn. 64 []
  4. vgl. BVer­fG, Beschlüsse vom 15.02.1967 — 1 BvR 569, 589/92, BVer­fGE 21, 173, 179; und vom 04.11.1992 — 1 BvR 79/85 u.a., BVer­fGE 87, 287, 316 []
  5. vgl. auch BVer­fG, Kam­merbeschluss vom 21.11.1995 — 1 BvR 784/94NJW-RR 1996, 440 []
  6. BVer­fG, Beschluss vom 04.11.1992 — 1 BvR 79/85 u.a., BVer­fGE 87, 287, 317 []
  7. BVer­fG, Beschluss vom 04.11.1992 — 1 BvR 79/85 u.a., BVer­fGE 87, 287, 330 []
  8. BVer­fG, Beschluss vom 23.08.2013 — 1 BvR 2912/11, NJW 2013, 3357 []
  9. vgl. BVer­fG, Beschluss vom 13.06.2007 — 1 BvR 1550/03 u.a., BVer­fGE 118, 168, 204 []
  10. ABl. L 157 S. 87 []
  11. ABl. L 158 S.196 []
  12. Erwä­gungs­gründe 7 bis 12 der ursprünglichen Fas­sung der Richtlin­ie 2006/43/EG []
  13. Erwä­gungs­gründe 13 bis 17 der ursprünglichen Fas­sung der Richtlin­ie 2006/43/EG []
  14. vgl. z.B. Art. 22 Abs. 2 der Richtlin­ie 2006/43/EG a.F., Art. 22 Abs. 2 und 4, Art. 22a der Richtlin­ie 2006/43/EG n.F. []
  15. vgl. EuGH, Urteil vom 06.03.2014 — C‑206/13 [ECLI:EU:C:2014:126], Sir­a­gusa, Rn. 23 []
  16. vgl. EuGH, a.a.O. Rn. 25 []