Die prüfungspflichtige mittelgroße GmbH und die Haftung des Wirtschaftsprüfers

Auf den Jahresab­schluss ein­er prü­fungspflichti­gen mit­tel­großen GmbH sind die Vorschriften des § 256 Abs. 1 Nr. 3 und Abs. 6 Satz 1 AktG entsprechend anwend­bar. Ein Wirtschaft­sprüfer ver­let­zt seine ihm gegenüber der zu prüfend­en mit­tel­großen GmbH obliegen­den Pflicht­en aus dem Ver­trag über die Prü­fung des Jahresab­schlusses, wenn er die Prü­fung durch­führt, obwohl er nicht über den nach § 319 Abs. 1 Satz 3 HGB erforder­lichen Qual­ität­snach­weis (Bescheini­gung nach § 57a WPO) ver­fügt und dies der Auf­tragge­berin nicht mit­teilt. Er haftet gegenüber der GmbH auf Ersatz der durch die Pflichtver­let­zung ent­stande­nen Kosten. Dazu gehören auch Kosten, die dadurch entste­hen, dass die GmbH trotz der nach Ablauf der Fris­ten des § 256 Abs. 6 Satz 1 AktG geheil­ten Nichtigkeit des geprüften Jahresab­schlusses die Bilanzw­erte des Jahresab­schlusses erneut prüfen lässt (sog. Her­aus­forderungs­fall).

Die prüfungspflichtige mittelgroße GmbH und die Haftung des Wirtschaftsprüfers

Der Gesellschaft ste­ht trotz Heilung der Nichtigkeit des Jahresab­schlusses entsprechend § 256 Abs. 6 Satz 1 AktG gegen den Wirtschaft­sprüfer ein Anspruch aus § 280 Abs. 1 Satz 1, § 249 BGB auf Ersatz der Kosten für die Nach­prü­fung der Salden des Jahresab­schlusses zu.

Die Vorschriften des § 256 Abs. 1 Nr. 3 und Abs. 6 AktG sind auf den Jahresab­schluss ein­er prü­fungspflichti­gen mit­tel­großen (§ 316 Abs.1 Satz 1, § 267 Abs. 2 HGB) GmbH entsprechend anwend­bar1. Es gibt keine Beson­der­heit­en bei der GmbH, die ein­er Anwen­dung des § 256 Abs. 1 Nr. 3 Alt. 1 AktG sowie der Fris­ten und der Heilungs­fol­gen des § 256 Abs. 6 AktG ent­ge­gen­ste­hen2, zumal die Jahresab­schlüsse bei­der Gesellschafts­for­men übere­in­stim­menden Regelun­gen unter­liegen.

Es ist umstrit­ten und bis­lang höch­strichter­lich nicht gek­lärt, ob die Heilung des Jahresab­schlusses mit Ablauf der Fris­ten des § 256 Abs. 6 Satz 1 AktG zur Wirk­samkeit des Jahresab­schlusses führt oder lediglich bewirkt, dass sich nie­mand mehr auf die Nichtigkeit des Jahresab­schlusses berufen kann3.

Im vor­liegend vom Bun­des­gerichshof entsch­iede­nen Fall kann die Frage der Rechts­folge des Ablaufs der Heilungs­fris­ten des § 256 Abs. 6 Satz 1 AktG jedoch offen bleiben. Denn der Wirtschaft­sprüfer haftet für auf Seit­en der Gesellschaft ent­standene Prü­fungskosten unab­hängig von den Fol­gen, die nach Ablauf der Heilungs­fris­ten des § 256 Abs. 6 Satz 1 AktG ein­treten.

Der Wirtschaft­sprüfer hat seine ihm der Gesellschaft gegenüber obliegen­den Pflicht­en aus dem Ver­trag über die Prü­fung des Jahresab­schlusses dadurch ver­let­zt, dass er die für die Gesellschaft nach § 316 Abs. 1 Satz 1 HGB erforder­liche Prü­fung des Jahresab­schlusses durchge­führt hat, obwohl er worüber er die Gesellschaft nicht aufgek­lärt hat nicht über den gemäß § 319 Abs. 1 Satz 3 HGB erforder­lichen Qual­ität­snach­weis (Bescheini­gung über die Teil­nahme an der Qual­ität­skon­trolle nach § 57a WPO) ver­fügte. Die aus dieser Pflichtver­let­zung fol­gende Nichtigkeit des Jahresab­schlusses (§ 256 Abs. 1 Nr. 3 Alt. 1 AktG) hat der Wirtschaft­sprüfer zu vertreten.

Der Zurech­nung und damit der Ersatzfähigkeit der Prü­fungskosten ste­ht nicht bere­its der Umstand ent­ge­gen, dass ihre Entste­hung unmit­tel­bar auf einem Wil­lensentschluss der Gesellschaft beruht, wie auch das Beru­fungs­gericht im Ansatz zutr­e­f­fend gese­hen hat. Der Zurech­nungszusam­men­hang von Fol­gen, die auf ein­er Pflichtver­let­zung des Schädi­gers beruhen und durch einen selb­st­ständi­gen Entschluss des Geschädigten mitverur­sacht sind, bleibt nach der Recht­sprechung des Bun­des­gericht­shofs beste­hen, wenn der Entschluss des Ver­let­zten durch das haf­tungs­be­grün­dende Ereig­nis her­aus­ge­fordert ist und keine ungewöhn­liche Reak­tion auf die Schädi­gung darstellt4. Die Umstände, aus denen sich ergibt, dass sich der Geschädigte zu sein­er Reak­tion auf das haf­tungs­be­grün­dende Ver­hal­ten des Schädi­gers her­aus­ge­fordert fühlen durfte, hat der Geschädigte darzule­gen und zu beweisen5.

Die Gesellschaft hat insoweit im vor­liegen­den Fall ihrer Dar­legungslast bere­its dadurch genügt, dass sie dargelegt hat, dass eine Pflichtver­let­zung des Wirtschaft­sprüfer zur Nichtigkeit des Jahresab­schlusses 2006 geführt hat und diese Nichtigkeit für sie der Anlass war, die Schlusssalden des Jahresab­schlusses 2006 erneut prüfen zu lassen. Die Gesellschaft musste wed­er vor­tra­gen, dass und in welchen Punk­ten der Jahresab­schluss 2006 inhaltlich fehler­haft war, noch dass sie den konkreten Ver­dacht hegte, dass es zu Prü­fungs­fehlern mit Fol­gen für die inhaltliche Richtigkeit des Jahresab­schlusses gekom­men sein kön­nte. Sie durfte sich vielmehr bere­its deshalb her­aus­ge­fordert fühlen, die Werte des Jahresab­schlusses 2006 erneut über­prüfen zu lassen, weil der Wirtschaft­sprüfer die Prü­fung ohne die erforder­liche Bescheini­gung nach § 57a WPO vorgenom­men hat­te. Der Entschluss, einen anderen Prüfer mit der Über­prü­fung des Jahresab­schlusses 2006 zu beauf­tra­gen, stellt keine die Zurech­nung beseit­i­gende ungewöhn­liche Reak­tion der Gesellschaft auf die vom Wirtschaft­sprüfer pflichtwidrig verur­sachte Nichtigkeit des Jahresab­schlusses 2006 dar.

Zwar trifft es zu, dass die man­gel­nde Berech­ti­gung des Wirtschaft­sprüfer zur Prü­fung des Jahresab­schlusses der Gesellschaft lediglich ein formeller Prü­fungs­man­gel war, der zudem inner­halb der kurzen Frist von sechs Monat­en nach Veröf­fentlichung des Jahresab­schlusses geheilt wor­den war (§ 256 Abs. 6 Satz 1 AktG). Durch die Heilung des nichti­gen Jahresab­schlusses nach Ablauf der Fris­ten des § 256 Abs. 6 AktG soll Rechtssicher­heit u.a. für die geprüfte Gesellschaft und ihre Organe bewirkt wer­den6. Das bedeutet aber nicht, dass das geprüfte Unternehmen sich mit der in ihren Wirkun­gen zudem umstrit­te­nen Heilung des nichti­gen Jahresab­schlusses beg­nü­gen muss und nicht dazu berechtigt ist, das aus sein­er Sicht Erforder­liche zu ver­an­lassen, um sich­er zu gehen, dass der Jahresab­schluss für das nach­fol­gende Geschäft­s­jahr nicht nur auf einem geheil­ten, son­dern auf einem in jed­er Hin­sicht ord­nungs­gemäßen Jahresab­schluss auf­baut. Das geprüfte Unternehmen ist in dieser Sit­u­a­tion vielmehr berechtigt, den aus sein­er Sicht sich­er­sten Weg zu wählen, für das zurück­liegende Geschäft­s­jahr einen ord­nungs­gemäßen Jahresab­schluss aufgestellt zu haben, und die aus sein­er Sicht dazu erforder­lichen Maß­nah­men zu ergreifen. Hier­bei ist in den Blick zu nehmen, dass die Bescheini­gung nach § 57a WPO nur erteilt wird, wenn in der Prax­is des Wirtschaft­sprüfers ein Qual­itätssicherungssys­tem einge­führt ist, das im Ein­klang mit den geset­zlichen und satzungsmäßi­gen Anforderun­gen ste­ht und mit hin­re­ichen­der Sicher­heit eine ord­nungs­gemäße Abwick­lung von Prü­fungsaufträ­gen gewährleis­tet (§ 57a Abs. 5 Satz 3, § 55b WPO). Aus der Sicht des geprüften Unternehmens bedeutet das, dass der Geset­zge­ber, indem er für die Prü­fung ein­er mit­tel­großen GmbH eine Bescheini­gung nach § 57a WPO ver­langt, die Ord­nungs­gemäßheit der Abschlussprü­fung nur dann als gewährleis­tet ansieht, wenn der Prüfer nicht nur in sein­er Per­son, son­dern auch in sein­er Prax­is die geforderte Qual­ität der Prü­fung sich­er­stellt. Gemessen daran ist es nicht als ungewöhn­liche Reak­tion anzuse­hen, wenn das geprüfte Unternehmen trotz Heilung des nichti­gen Jahresab­schlusses wegen Zweifeln auch an der (son­sti­gen) Ord­nungs­gemäßheit der Prü­fung Maß­nah­men ergreift, um diese Zweifel zu beseit­i­gen.

Das Vorge­hen der Gesellschaft ver­stieß nicht gegen den Grund­satz der Bilanzkon­ti­nu­ität und Bilanzi­den­tität. Die Über­prü­fung der Bilanzw­erte diente nicht dazu, eine neue Eröff­nungs­bi­lanz unab­hängig von der Schluss­bi­lanz des Jahres 2006 aufzustellen, son­dern war darauf gerichtet, etwaige Bew­er­tungs­fehler bei den unverän­dert über­nomme­nen Eröff­nungs­bi­lanzw­erten in dem Jahresab­schluss 2007, z.B. durch Abschrei­bun­gen, kor­rigieren zu kön­nen.

Auf die Frage, ob sich nicht sog­ar aus Nr. 12 des IDW-Prü­fungs­stan­dards PS 205 (Stand: 9.09.2010), derzu­folge die Ver­w­ert­barkeit der Fest­stel­lun­gen des Vor­jahre­sprüfers auch “von der fach­lichen Kom­pe­tenz und der beru­flichen Qual­i­fika­tion des Vor­prüfers” abhängt, möglicher­weise eine Über­prü­fungspflicht ergibt, kommt es angesichts dessen nicht mehr an.

Bun­des­gericht­shof, Urteil vom 2. Juli 2013 — II ZR 293/11

  1. vgl. BGH, Urteil vom 30.04.1992 III ZR 151/91, BGHZ 118, 142, 149; MünchKomm-Akt­G/Hüf­fer, 3. Aufl., § 256 Rn. 88; Hüf­fer in Ulmer/Habersack/Winter, Gmb­HG, § 46 Rn. 24; Hachenburg/Raiser, Gmb­HG, 8. Aufl., Anh. § 47 Rn. 72, 74; Haas in Baumbach/Hueck, Gmb­HG, 20. Aufl., § 42a Rn. 27, 32; Bay­er in Lutter/Hommelhoff, Gmb­HG, 18. Aufl., Anh. § 47 Rn. 24; Scholz/K.Schmidt, Gmb­HG, 10. Aufl., § 46 Rn. 36 f.; Brete/Thomsen, GmbHR 2008, 176, 177 ff.; siehe hierzu auch BT-Drucks. 10/4268, S. 130 f. []
  2. vgl. auch Adler/Düring/Schmaltz, Rech­nungsle­gung und Prü­fung der Unternehmen, 6. Aufl., Bd. 4, § 256 AktG Rn. 96, 102 mwN []
  3. zum Mei­n­ungs­stand vgl. Schwab in K. Schmidt/Lutter, AktG, 2. Aufl., § 256 Rn. 37; Rölike in Spindler/Stilz, AktG, 2. Aufl., § 256 Rn. 74; Brete/Thomsen, GmbHR 2008, 176, 180 f.; W. Müller, Festschrift Quack, 1991, S. 359, 369 []
  4. vgl. hierzu BGH, Urteil vom 13.07.1971 — V ZR 125/70, NJW 1971, 1980, 1981; Urteil vom 03.12.1992 — IX ZR 61/92, NJW 1993, 1139, 1141; Urteil vom 04.07.1994 — II ZR 126/93, NJW 1995, 126, 127; Urteil vom 17.10.2000 — X ZR 169/99, NJW 2001, 512, 513 []
  5. vgl. BGH, Urteil vom 04.11.1980 — VI ZR 231/79, NJW 1981, 570 f.; MünchKomm-BGB/Oetk­er, 6. Aufl., § 249 Rn. 177 mwN []
  6. siehe zu den Heilungs­fol­gen MünchKomm-Akt­G/Hüf­fer, 3. Aufl., § 256 Rn. 68; Rölike in Spindler/Stilz, AktG, 2. Aufl., § 256 Rn. 74 f.; Schwab in K. Schmidt/Lutter, AktG, 10. Aufl., § 256 Rn. 36, 37; Brete/Thomsen, GmbHR 2008, 176, 180 f., jew. mwN []