Auch ohne Vorliegen eines substantiierten Beweisantrags des Klägers können sich im Einzelfall vorliegende Zweifel am Wahrheitsgehalt der Zustellungsurkunde zu einer Aufklärungspflicht des Gerichts verdichten. Ein Antrag auf Vernehmung des Postzustellers ist nicht schon deshalb unsubstantiiert, weil der Kläger nicht genau den Zeitraum der üblichen Geschäfts- und Postzustellzeiten bezeichnet, wenn er gleichzeitig Beweis dafür anbietet, dass sein Büro in diesem Zeitraum besetzt war und sich der genaue Zeitpunkt des Zustellungsversuchs auch nicht aus der Zustellungsurkunde ergibt.
Ein ordnungsgemäß gestellter Beweisantrag darf nur unberücksichtigt bleiben, wenn das Beweismittel für die zu treffende Entscheidung unerheblich, das Beweismittel unerreichbar bzw. unzulässig oder absolut untauglich ist oder die in Frage stehende Tatsache zugunsten des Beweisführenden als wahr unterstellt werden kann[1].
Nicht ordnungsgemäß gestellt ist ein Beweisantrag insbesondere dann, wenn er unsubstantiiert ist. Hierzu gehören auch Ausforschungs- bzw. Beweismittelanträge[2]. Allerdings hat das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) im Zusammenhang mit der Substantiierung eines Beweisantrags klargestellt, dass eine Beweisaufnahme unter diesem Gesichtspunkt nur abgelehnt werden darf, wenn die unter Beweis gestellte Tatsache so ungenau bezeichnet ist, dass ihre Erheblichkeit nicht beurteilt werden kann, oder wenn sich der Beweisantrag als rechtsmissbräuchlich darstellt, weil die in ihm aufgestellte Behauptung auf das Geratewohl gemacht, gleichsam „ins Blaue“ aufgestellt und damit „aus der Luft gegriffen“ ist[3].
Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze ist hier kein unsubstantiierter Beweisantrag gegeben, den das Finanzgericht unberücksichtigt lassen konnte.
Der vom Kläger gestellte Beweisantrag war substantiiert, insbesondere nicht als unzulässiger Ausforschungsbeweis anzusehen. Hierunter sind solche Beweisermittlungsanträge zu verstehen, die so unbestimmt sind, dass erst die Beweiserhebung selbst die entscheidungserheblichen Tatsachen und Behauptungen aufdecken kann, zu denen dann in einem weiteren Schritt der eigentliche Beweis zu erheben ist[4]. Dies betrifft Tatsachenbehauptungen, die erkennbar ohne jede tatsächliche Grundlage erhoben worden sind[5].
Der vom Kläger im Streitfall gestellte; und vom Finanzgericht Hamburg[6] übergangene Antrag auf Vernehmung der P am 01.11.2019 war darauf gerichtet, zu klären, ob diese während der üblichen Geschäfts- und Postzustellzeiten einen Zustellversuch unternommen habe. In dieser Zeit an einem Freitag, der in Hamburg kein gesetzlicher Feiertag ist, sei, so der Kläger unter Anbieten weiteren Zeugenbeweis durch vier Berufskollegen des Prozessbevollmächtigten des Klägers, dessen Büro besetzt gewesen. Dass der Kläger diesen Zeitraum nicht näher eingegrenzt hat, ist nicht ausreichend, um die im Beweisantrag aufgestellte Tatsachenbehauptung, ein Zustellversuch habe in dieser Zeit am Freitag, dem 01.11.2019 nicht stattgefunden, als zu unbestimmt erscheinen zu lassen. Denn typischerweise wird eine Zustellung innerhalb eines solchen zeitlich zumindest gut ermittelbaren Zeitraums versucht werden. Auch verliert der Beweisantrag durch die fehlende zeitliche Unbegrenztheit nicht seine Erheblichkeit, da auch in der Zustellungsurkunde zwar der Tag, nicht aber die Uhrzeit des Zustellversuchs genannt wird. Selbst dem Finanzgericht scheint, dies ergibt sich für den Bundesfinanzhof aufgrund der umfangreichen Ausführungen des Finanzgericht zur Rechtmäßigkeit eines Zustellversuchs außerhalb solcher (typischen) Zeiten, nicht klar gewesen zu sein, wann der konkrete Zustellungsversuch der P erfolgt sein soll. Es hätte sich deshalb angeboten, den Zeitpunkt durch Befragung der P zu ermitteln, selbst auf die Gefahr hin, dass sie sich nicht mehr genau erinnern könnte. Anzunehmen ist jedoch, dass sie noch weiß, ob sie am fraglichen Tag im Rahmen des üblichen Zeitrahmens die Postsachen verteilt hat oder nicht. Dieser Zeitraum wäre mit den vom Prozessbevollmächtigten des Klägers durch weitere Nachfragen des Gerichts leicht ermittelbaren genauen Zeiten der Geschäftszeiten seines Büros zu vergleichen gewesen. Eine allein aufgrund der nicht genauen Eingrenzung des Zeitraums der üblichen Geschäfts- und Postzustellzeiten anzunehmende fehlende Substantiierung des Beweisantrags verkennt den Tatsachengehalt und die sich hieraus ergebende Erheblichkeit des Beweisantrags.
Der Beweisantrag war für die Entscheidung des Streitfalls erheblich.
Eine Ersatzzustellung gemäß § 180 Abs. 1 ZPO durch Einlegen in den Briefkasten, bei der nicht zuvor der Versuch einer persönlichen Übergabe des Schriftstücks vorgenommen wird, ist unwirksam. Dies ergibt sich bereits aus dem Wortlaut des § 180 Satz 1 ZPO, der voraussetzt, dass die Zustellung nach § 178 Abs. 1 Nr. 1 oder 2 ZPO nicht ausführbar ist. Daher ist nach allgemeiner Meinung eine Ersatzzustellung nach § 180 ZPO erst zulässig, wenn eine -vorrangige- Ersatzzustellung in der Wohnung oder im Geschäftsraum (§ 178 Abs. 1 Nr. 1, 2 ZPO) nicht erfolgen konnte, insbesondere weil dort keiner der in diesen Vorschriften bezeichneten Ersatzempfänger persönlich angetroffen wurde. Unabhängig davon, dass eine solche Ersatzzustellung auch zulässig ist, wenn der Geschäftsraum nach § 178 Abs. 1 Nr. 2 ZPO geschlossen ist, ist die Zustellung unwirksam, wenn die förmliche Beurkundung eines persönlichen Zustellversuchs durch den Zusteller nicht der Wahrheit entspricht[7].
Verstößt die Ersatzzustellung durch Einlegen in den Briefkasten gegen zwingende Zustellungsvorschriften, tritt eine Heilung nach § 189 ZPO erst in dem Zeitpunkt ein, in dem der Empfänger das Schriftstück tatsächlich in die Hand bekommt[8]. Ob dies vor der Übersendung der Einspruchsentscheidung als Anlage zum Schriftsatz des Finanzamtes vom 27.04.2020 im Klageverfahren 1 K 306/19 der Fall war, ist nach dem bisherigen Sachvortrag der Beteiligten offen. Folglich kann erst nach der Beweisaufnahme entschieden werden, ob die einmonatige Frist für die Erhebung der Klage bereits am 01.11.2019 begann. Wäre dies nicht der Fall, könnte die Einspruchsentscheidung tatsächlich erst nach dem 27.04.2020 bekanntgegeben worden sein, so dass mit Eingang der Klageschrift beim Finanzgericht am 19.05.2020 die Klagefrist gewahrt worden wäre.
Eine solche Beweisaufnahme ist vorliegend nicht deshalb entbehrlich, weil P einen Zustellversuch in der Zustellungsurkunde dokumentiert hat. Zwar erstreckt sich die Beweiskraft der Zustellungsurkunde auch darauf, dass der Postbedienstete unter der ihm angegebenen Anschrift weder den Adressaten persönlich noch eine zur Entgegennahme einer Ersatzzustellung in Betracht kommenden Person angetroffen hat[9]. Angesichts des substantiierten Klägervortrags, ein Zustellversuch habe in der üblichen Geschäfts- und Postzustellzeit gerade nicht stattgefunden, bleibt jedoch weiterer Klärungsbedarf, der eine Beweiserhebung über die Unrichtigkeit der in der Zustellungsurkunde bezeugten Tatsachen (§ 418 Abs. 2 ZPO) erforderlich macht.
Die Zustellungsurkunde begründet gemäß § 182 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 418 Abs. 1 ZPO wie eine öffentliche Urkunde zwar auch weiterhin den vollen Beweis der darin bezeugten Tatsache, obwohl die Postdienstleistungen mittlerweile durch private Unternehmen erbracht werden und Zustellungsurkunden lediglich aus vorgedruckten und anzukreuzenden Textbausteinen bestehen[10]. Das Finanzgericht hat festgestellt, dass die zustellende Deutsche Post AG aufgrund einer Lizenz der Bundesnetzagentur zur Vornahme förmlicher Zustellungen befugt ist. Auch eine vom Kläger angenommene Verwechselungsgefahr vermag der Bundesfinanzhof nicht zu erkennen.
Allerdings ist der Beweis der Unrichtigkeit der in der Urkunde bezeugten Tatsache gemäß § 418 Abs. 2 ZPO zulässig. Dieser Gegenbeweis erfordert die volle Überzeugung des Gerichts von einem anderen als dem beurkundeten Sachverhalt[11].
Mangels Darlegung der Uhrzeit des Zustellversuchs wie auch unter Berücksichtigung der sonstigen Umstände dieses Einzelfalls kann das Finanzgericht sich vorliegend eine solche Überzeugung über den beurkundeten Sachverhalt nicht vor einer weiteren Aufklärung des Sachverhalts bilden. Denn zum einen hat der Kläger bereits im Klageverfahren darauf hingewiesen, dass selbst in der Zustellungsurkunde zur Einspruchsentscheidung vom 29.10.2019, die bereits am 30.10.2019 in einen Briefkasten des Büros des Prozessbevollmächtigen des Klägers eingelegt worden ist, ein erfolgloser Zustellversuch trotz der durchgehenden Besetzung dieses Büros dokumentiert worden sei. Dies lässt es nicht ausgeschlossen erscheinen, dass P einen Zustellversuch zwar dokumentiert, ihn aber nicht durchgeführt hat. Zum anderen stellt sich für den Bundesfinanzhof die Frage, warum der Kläger am 02.12.2019 lediglich eine Klage in Bezug auf die Mitteilung der Besteuerungsgrundlagen eingereicht und in dieser Klageschrift ausdrücklich darauf hingewiesen hat, der Einspruch über die Änderungsbescheide sei weiterhin nicht beschieden.
Selbst ohne Vorliegen eines substantiierten Beweisantrags des Klägers erscheint in einem solchen Fall die Annahme nicht zwingend, der beurkundete Zustellungsversuch wie auch die Ersatzzustellung habe tatsächlich stattgefunden. Diese sich aufdrängenden Zweifel verdichten sich vorliegend zu einer Aufklärungspflicht des Finanzgericht, da noch nicht einmal ansatzweise erkennbar ist, in welchem Zeitraum der Zustellversuch stattgefunden haben soll. Dieser Pflicht zur Sachverhaltsaufklärung nach § 76 Abs. 1 Satz 1 FGO musste das Finanzgericht durch Vernehmung der P zum typischen und -soweit noch möglich- tatsächlichen Geschehensablauf nachkommen. Liegt wie hier sogar ein diesbezüglicher substantiierter Beweisantrag eines Beteiligten vor, ist diesem erst recht nachzugehen.
Der Kläger hat die Verletzung der Sachaufklärungspflicht des Finanzgericht auch entsprechend den Anforderungen des § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO dargelegt.
Der Kläger hat nicht nur ab Seite 14 seiner Beschwerdebegründung die aus seiner Sicht vom Finanzgericht überspannten Anforderungen an die Substantiierung des Beweisantrags gerügt und auf seiner Meinung nach vorliegende Mutmaßungen hinsichtlich des Geschehensablaufs hingewiesen. Ausdrücklich hat der Kläger auf Seite 16 seiner Begründungsschrift den Umstand aufgezeigt, P habe (angeblich) an zwei verschiedenen Tagen niemanden in den Räumen der Bürogemeinschaft angetroffen. Auch aufgrund des ungewöhnlichen Geschehensablaufs, dass er bereits in seiner Klageschrift gegen die Ablehnung der Offenlegung von Besteuerungsgrundlagen von einer fehlenden Entscheidung über seinen Einspruch gegen die Änderungsbescheide ausgegangen sei, hat er eine Beweiserhebung angemahnt. Somit rügt er einen Sachaufklärungsfehler des Finanzgericht, den er an anderer Stelle auch ausdrücklich so genannt hat. Dabei ist zu berücksichtigen, dass ein Verfahrensmangel bereits dann ausreichend dargelegt worden ist, wenn die zu seiner Begründung bezeichneten Tatsachen, ihre Richtigkeit unterstellt, einen Verfahrensmangel ergeben[12]. Dies ist hier der Fall.
In Bezug auf den dargelegten Sachaufklärungsmangel hat der Kläger sein Rügerecht nicht nach § 155 FGO i.V.m. § 295 ZPO verloren.
Zwar ist die Verletzung der aus § 76 Abs. 1 Satz 1 FGO folgenden Sachaufklärungspflicht ein verzichtbarer Verfahrensmangel (§ 155 FGO i.V.m. § 295 ZPO), bei dem das Rügerecht nicht nur durch eine ausdrückliche oder konkludente Verzichtserklärung gegenüber dem Finanzgericht verloren geht, sondern auch durch das bloße Unterlassen einer rechtzeitigen Rüge untergehen kann[13]. Der Kläger hat jedoch ausdrücklich auch die Vernehmung der P in der mündlichen Verhandlung erneut beantragt, so dass schon aus diesem Grunde ein solcher Rügeverzicht nicht vorliegt.
Daneben wäre auch ansonsten ein Verstoß gegen die Sachaufklärungspflicht bei ggf. unterlassener Rüge gegeben, da das Finanzgericht eine konkrete Möglichkeit, den von seinem Rechtsstandpunkt aus entscheidungserheblichen Sachverhalt aufzuklären, nicht genutzt hat, obwohl sich ihm die Notwendigkeit der weiteren Aufklärung auch ohne Antrag nach Lage der Akten und dem Ergebnis der Verhandlung wie dargelegt hätte aufdrängen müssen[14].
Das FG, Urteil kann auch, soweit es die Festsetzungen der Einkommen- und Umsatzsteuer der Streitjahre 2008 bis 2011 und die Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags der Streitjahre 2008 bis 2010 betrifft, auf dem vom Kläger geltend gemachten Sachaufklärungsmangel des Finanzgericht i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO beruhen. Die Voraussetzung, dass ein Urteil auf einen geltend gemachten Verfahrensmangel zu beruhen vermag, ist bereits erfüllt, wenn die Möglichkeit besteht, dass das Urteil bei richtigem Verfahren anders ausgefallen wäre; dabei kommt es auf den Rechtsstandpunkt des Finanzgericht an, mag dieser richtig oder falsch sein[15].
Da vorliegend nicht auszuschließen ist, dass das Finanzgericht nach Vernehmung der P davon ausgehen könnte, ein Zustellversuch am 01.11.2019 habe nicht stattgefunden, könnte die Klagefrist eingehalten sein, wenn der Kläger die Einspruchsentscheidung vom 29.10.2019, die genannten Festsetzungen betreffend, erst am 27.04.2020 erhalten hätte. Das Urteil wäre insoweit fehlerhaft.
Soweit die Beschwerde die Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags für das Streitjahr 2011 betrifft, enthält das Urteil keine Gründe, warum der auf Feststellung der Nichtigkeit gestützte Hilfsantrag des Klägers in Bezug auf die aus seiner Sicht vorliegende Willkürschätzung keinen Erfolg hat. Das Finanzgericht stellt lediglich fest, dass u.a. dieser Grundlagenbescheid nicht nichtig sei, weil der Kläger in zutreffender Art und Weise als Adressat bezeichnet worden sei. Jedoch hat der Kläger darüber hinaus auch die Feststellung der Nichtigkeit u.a. dieses Bescheids aufgrund einer von ihm angenommenen Strafschätzung gerügt und diesen Verfahrensfehler auch auf Seite 27 seiner Beschwerdebegründung benannt. Hierzu schweigen die Entscheidungsgründe des Urteils, weshalb es insoweit auf einem Verfahrensmangel i.S. des § 119 Nr. 6 FGO beruht[16].
Der Bundesfinanzhof macht hinsichtlich des Urteils des Finanzgerichts Hamburg daher insoweit von seiner nach § 116 Abs. 6 FGO bestehenden Möglichkeit Gebrauch, das Urteil insoweit aufzuheben und die Sache an das Finanzgericht zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückzuverweisen.
Bundesfinanzhof, Beschluss vom 22. März 2023 – X B 135/21
- ständige höchstrichterliche Rechtsprechung, vgl. nur BFH, Beschluss vom 23.02.2018 – X B 65/17, BFH/NV 2018, 517, Rz 27, m.w.N.[↩]
- vgl. hierzu BFH, Beschluss vom 16.05.2013 – X B 131/12, BFH/NV 2013, 1260, Rz 21 ff.[↩]
- BVerfG, Beschluss vom 14.04.2003 – 1 BvR 1998/02, NJW 2003, 2976, unter II. 2.a[↩]
- vgl. BFH, Beschluss vom 22.08.2012 – X B 155/11, BFH/NV 2012, 2015, Rz 37[↩]
- BVerwG, Beschluss vom 26.06.2017 – 6 B 54/16, NVwZ 2017, 1388, Rz 7[↩]
- FG Hamburg, Urteil vom 13.09.2021 – 1 K 306/19[↩]
- vgl. hierzu jüngst BFH, Urteil vom 19.10.2022 – X R 14/21, BFHE 277, 88, Rz 27 ff., m.w.N.[↩]
- BFH (GrS), Beschluss vom 06.05.2014 – GrS 2/13, BFHE 244, 536, BStBl II 2014, 645, Rz 65 ff.[↩]
- vgl. nur BFH, Urteil vom 21.01.2015 – X R 16/12, BFH/NV 2015, 815, Rz 31, m.w.N.[↩]
- vgl. nur BFH, Urteil in BFH/NV 2015, 815, Rz 31[↩]
- vgl. nur BGH, Urteil vom 31.05.2017 – VIII ZR 224/16, NJW 2017, 2285, Rz 18, m.w.N.[↩]
- vgl. nur BFH, Beschluss vom 25.08.2022 – X B 96/21, BFH/NV 2022, 1187, Rz 26, m.w.N.[↩]
- vgl. nur BFH, Beschluss vom 22.05.2019 – X B 109/18, BFH/NV 2019, 900, Rz 20, m.w.N.[↩]
- vgl. u.a. BFH, Beschluss vom 17.03.2010 – X B 95/09, BFH/NV 2010, 1827[↩]
- vgl. nur BFH, Beschluss vom 07.02.1995 – V B 62/94, BFH/NV 1995, 861, unter II., m.w.N.[↩]
- vgl. weiterführend insoweit nur BFH, Beschluss vom 09.05.2018 – X B 143/17, BFH/NV 2018, 973, Rz 43, m.w.N.[↩]
